Prekluzivní lhůta v daňovém řádu a v zákoně o daních z příjmů

Publikováno 27. 02. 2018

V poslední době jsem se několikrát setkal s dotazy na téma, od kterého období můžou klienti skartovat své účetnictví či daňovou evidenci. S touto otázkou úzce souvisí problematika prekluzivní lhůty, které je věnován tento článek.

Autor: Mgr. Zdeněk Zralý, daňový poradce č. 3177

Drtivá většina daňových subjektů, ať již při zahájení podnikání nebo při dosažení jakéhokoliv jiného příjmu, řeší otázku, jak s dosaženým příjmem (nebo také ztrátou) naložit, zda mu vzniká povinnost podat daňové přiznání, jakým způsobem stanovit základ daně z příjmů a následně vypočítat samotnou daň.

Samotným podáním daňového přiznání je zahájeno vyměřovací řízení, jehož posláním je správně stanovit daň. Pokud v přiznání (tvrzení) nenalezne správce daně nějaké nesrovnalosti či mu nejsou známy jiné okolnosti, ohledně niž by byl nucen zahájit postup pro odstranění pochybností, dochází k tzv. konkludentnímu vyměření daně.

Všichni víme, že správce daně může následně – po vyměření – zahájit daňovou kontrolu, kterou zjišťuje, zda daň byla stanovena ve správné výši. V této souvislosti vyvstává otázka, zda existuje nějaká překážka pro provedení daňové kontroly. Zásadní překážkou pro její provedení je uplynutí tzv. prekluzivní lhůty.

Prekluzívní lhůtou se rozumí časové období, kdy lze stanovit daň a naopak po jejím uplynutí již stanovení daně není možné, proto také provádění daňové kontroly po uplynutí prekluzivní lhůty není přípustné.

Prekluzivní lhůta – někdy také nazývaná lhůta propadná, neboť dochází k zániku práva vyměřit či doměřit daň - je pro účely daní upravena v obecné rovině v daňovém řádu, který používá slovní spojení „lhůta pro stanovení daně“.

Je potřeba si uvědomit, že kromě obecné právní úpravy v daňovém řádu má např. zákon o daních z příjmů tuto problematiku řešenu speciálně a tudíž tato úprava má před obecnou přednost.

I. Prekluze v daňovém řádu (dále jen „DŘ“)

Podle DŘ nelze daň stanovit po uplynutí lhůty pro stanovení daně. Tato lhůta činí 3 roky. Naprosto zásadní pro správné vypočtení prekluze je určení okamžiku, kdy lhůta začne běžet. Mnozí z nás si jistě vzpomenou na nejasnou právní úpravu počátku běhu prekluzivní lhůty podle zákona o správě daní a poplatků, který předcházel DŘ. Nejasnost spočívala právě v určení okamžiku, od kdy lhůta začíná běžet. Jedna teorie – nazvaná 3+0 – říkala, že tříletá lhůta začíná běžet již od prvního dne zdaňovacího období, kterého se týká. Naproti tomu teorie 3+1 se přikláněla k závěru, že prekluze se začíná počítat až od zdaňovacího období následujícího, kterého se týkala, neboť až v tomto období daňový subjekt musel podat daňové přiznání.

DŘ váže počátek běhu prekluzivní lhůty na den, v němž uplynula lhůta pro podání řádného daňového tvrzení (přiznání) nebo dnem v němž se daň stala splatnou, aniž by zde byla současně povinnost podat řádné daňové tvrzení. Z definice je zřejmé, že počátek lhůty je na rozdíl od předešlé právní úpravy předvídatelný a nečiní větší problémy jej v praxi aplikovat. Z hlediska věcného lze říci, že dle DŘ je prekluze sice delší než dřívější teorie 3+0, ale naopak kratší než byla dle teorie 3+1.

Pokud však v posledních 12 měsících před uplynutím dosavadní lhůty pro stanovení daně došlo k některé z následujících událostí, lhůta se prodlužuje o 1 rok:

  1. podání dodatečného daňového tvrzení nebo oznámení výzvy k podání dodatečného daňového tvrzení, pokud tato výzva vedla k doměření daně,
  2. oznámení rozhodnutí o stanovení daně,
  3. zahájení řízení o mimořádném opravném nebo dozorčím prostředku,
  4. oznámení rozhodnutí ve věci opravného nebo dozorčího prostředku, nebo
  5. oznámení rozhodnutí o prohlášení nicotnosti rozhodnutí o stanovení daně.

Dále je třeba vzít v úvahu, že byla-li před uplynutím lhůty pro stanovení daně zahájena daňová kontrola, podáno řádné daňové tvrzení nebo oznámena výzva k podání řádného daňového tvrzení, běží lhůta pro stanovení daně znovu ode dne, kdy byl tento úkon učiněn.

Prekluzivní lhůta neběží po dobu:

  1. řízení, které je v souvislosti se stanovením daně vedeno před soudem ve správním soudnictví a před Ústavním soudem,
  2. řízení o otázce, o níž je příslušný rozhodnout soud a která je nezbytná pro správné stanovení daně,
  3. trestního stíhání pro daňový trestný čin související s touto daní,
  4. od zmeškání odvolací lhůty proti rozhodnutí o stanovení daně až do oznámení rozhodnutí o jejím navrácení v předešlý stav,
  5. od marného uplynutí úložní doby až do dne doručení rozhodnutí, kterým je prohlášena neúčinnost doručení rozhodnutí vydaného v nalézacím řízení, nebo
  6. ode dne odeslání žádosti o mezinárodní spolupráci při správě daní až do dne obdržení odpovědi na tuto žádost nebo do dne odeslání oznámení o ukončení mezinárodní spolupráce při správě daní v dané věci.

Lhůta pro stanovení daně končí nejpozději uplynutím 10 let od jejího původního počátku. Z tohoto pravidla, jsou ještě určité výjimky související s trestními činy daňovými.

II. Prekluze v zákoně o daních z příjmů (dále jen „ZDP“)

Jak již bylo uvedeno výše, ZDP má ohledně prekluzivní lhůty svoji speciální úpravu, kterou lze nalézt v § 38r.

Princip právní úpravy v ZDP – zjednodušeně - spočívá v tom, že pokud daňovému subjektu vzniká v určitém zdaňovacím období nějaké právo, které lze uplatnit v budoucích zdaňovacích obdobích, tak prekluzivní lhůta týkající se zdaňovacího období, ve kterém toto právo vzniklo, končí současně s prekluzivní lhůtou zdaňovacího období, v němž lze toto právo uplatnit.

Je tedy zřejmé, že speciální úprava ZDP výrazně prodlužuje prekluzivní lhůtu oproti obecné úpravě v DŘ!

Názorně si to můžeme ukázat na daňové ztrátě:

  1. Daňový subjekt nebyl v 2017 ve ztrátě

Za této situace platí obecná právní úprava z DŘ, to znamená, že rok 2017 prekluduje v průběhu roku 2021.

  1. Daňový subjekt dosáhl za rok 2017 daňové ztráty

Na daňovou ztrátu pamatuje § 38r ZDP a toto ustanovení „startuje“ speciální úpravu prekluze podle ZDP. Daňovou ztrátu vyměřenou za zdaňovací období 2017 lze uplatnit v následujících 5 zdaňovacích obdobích – lze ji uplatnit naposledy za rok 2022. A vzhledem k tomu, že roku 2022 končí prekluzivní lhůta až v roce 2026, tak také pro rok 2017 končí prekluze až v průběhu roku 2026!

Minimálně z pohledu prekluzivní lhůty lze konstatovat, že dosažení daňové ztráty rozhodně nelze považovat za nějaké daňové terno.

Kromě daňové ztráty ještě platí speciální úprava ZDP pro:

  • investiční pobídky formou slevy na dani,
  • uplatnění finančního leasingu do daňových výdajů a
  • pokračování v činnosti zemědělského podnikatele ve smyslu § 3 odst. 4 písm. f) ZDP.


Témata: Účetní a daňové tipy