Určení daňové rezidentury fyzické osoby

Aby bylo možné správně vyhodnotit postup zdanění pasivních příjmů fyzických osob ze zahraničí, je nutné primárně správně vyhodnotit tzv. daňový domicil, tj. daňovou rezidenturu fyzické osoby. Je nutné zkoumat podmínky daňové rezidentury dle českého ZDP a následně podmínky dle daňového zákona druhého státu. Dle českého ZDP se jedná o splnění podmínky tzv. stálého bytu nebo tzv. obvyklého zdržování se na území ČR.

Pokud budou splněny podmínky daňové rezidentury dle českého ZDP a nikoliv dle právního předpisu druhého státu, je fyzická osoba daňových rezidentem ČR. Pokud budou splněny podmínky daňového domicilu dle právního předpisu druhého státu a nikoliv dle českého ZDP, je fyzická osoba daňovým rezidentem druhého státu. Pokud nebudou splněny podmínky daňové rezidentury dle žádného z uvedených dvou národních právních předpisů, není fyzická osoba daňově rezidentní ani v jednom z těchto dvou státu. Pokud naopak budou splněny podmínky daňového domicilu dle českého ZDP i dle zahraničního daňového zákona, je nutné řešit otázku, zda je mezi ČR a druhou zemí uzavřena SZDZ. Pokud nikoliv, bude podroben celosvětový příjem fyzické osoby zdanění jednak dle českého ZDP a rovněž paralelně také dle daňového zákona druhého státu. Jinými slovy nastane dvojí zdanění. Pokud však příslušná SZDZ je uzavřena, definuje v konkrétním článku postup pro „rozhřešení“ problematiky daňového domicilu dané fyzické osoby. Na obecné rovině dle vzorových SZDZ, na základě kterých jsou uzavírány mezinárodní smlouvy mezi jednotlivými státy, je nastaven následující postup, od něhož se však konkrétní uzavřené SZDZ mohou odchýlit co do pořadí a co do využití jednotlivých kritérií: 1) stálý byt, 2) hospodářské a osobní zájmy, 3) obvyklé zdržování se, 4) státní občanství, 5) rozhodnutí dle ministerstev financí dotčených států.

Stanovení předmětu daně z příjmů fyzických osob

Jestliže máme ujasněno, že fyzická osoba je daňově rezidentní v ČR a realizuje příjem z pasivní činnosti (příjem z kapitálového majetku, příjem z nájmu, ostatní příjem) ze zahraničí, je nutné v souladu s příslušnou SZDZ určit, kde se nachází zdroj příjmů. Může se, i když vzácněji, stát, že SZDZ stanoví zdanění daného příjmu výhradně a pouze na území druhého státu. Případně naopak, že zdanění bude realizováno výhradně a pouze v ČR. Ve většině případů však příslušná SZDZ stanoví, že daný příjem může být zdaněn dle zahraničních předpisů v druhém státě. A současně, že daný příjem může být zdaněn ve státě daňové rezidentury fyzické osoby, tedy v ČR. Pokud SZDZ stanovuje „možnost“, tj. „může“ být zdaněno v tom kterém státě, „propadáme“ se do lokálního národního daňového předpisu, dle kterého zdanění bude provedeno. SZDZ však může stanovit maximální výši daňové sazby, která může být při zdanění v zahraničí použita.

Připomeňme si základní typy příjmů z pasivní činnosti, resp. pasivních příjmů fyzických osob:

• podíly na zisku obchodní korporace,
• úroky z držby cenných papírů,
• podíly na zisku tichého společníka,
• úroky, výhry a jiné výnosy z vkladů na vkladních knížkách, úroky z peněžních prostředků na bankovním účtu,
• úroky z poskytnutých zápůjček,
• příjmy z nájmu nemovitých věcí nebo bytů,
• příjmy z nájmu movitých věcí,
• ostatní příjmy, například příjmy z úplatného převodu nemovité věci, cenného papírů a jiné věci,
• příjmy z převodu účasti na společnosti s ručením omezeným,
• podíl člena obchodní korporace na likvidačním zůstatku, se zákonnými výjimkami,
• vypořádací podíl při zániku účasti člena v obchodní korporaci, se zákonnými výjimkami.

Stanovení základu daně z příjmů fyzických osob

Pro stanovení základu daně z příjmů fyzických osob u pasivních příjmů ze zahraničí je důležité správné překurzování na českou měnu. Dle ZDP se pro daňové účely, s výjimkami definovanými tímto zákonem, používají kursy devizového trhu vyhlášené Českou národní bankou uplatňované v účetnictví poplatníků. Pokud poplatník vede účetnictví, použije se zákonnými výjimkami, tzv. jednotný kurs, pokud nevyužije kursy devizového trhu uplatňované podle zvláštních právních předpisů o účetnictví. Tzv. jednotný kurs se stanoví jako průměr směnného kursu stanoveného Českou národní bankou poslední den každého měsíce zdaňovacího období. V případě, že se daňové přiznání podává v průběhu zdaňovacího období, použije se směnný kurs k datu uskutečnění jednotlivých příjmů a výdajů nebo průměr směnného kursu stanoveného Českou národní bankou poslední den každého měsíce části zdaňovacího období, za kterou se daňové přiznání podává. Jednotný kurs a kursy devizového trhu uplatňované podle zvláštních právních předpisů o účetnictví pro přepočet cizí měny nelze v jednom zdaňovacím období použít současně.

Při přepočtu daně z úroků (úrokového příjmu) plynoucích v cizí měně z účtu, který není podle podmínek toho, kdo účet vede, určen k podnikání, a z vkladního listu, z nichž je daň vybírána zvláštní sazbou podle § 36, se použije směnný kurs vyhlášený Českou národní bankou ke dni připsání úroků ve prospěch poplatníka. Takto vypočtená daň se nezaokrouhluje.

Sazba daně a výpočet daně z příjmů fyzických osob

Od 1. 1. 2021 je sazba daně z příjmů fyzických osob v ČR stanovena jako tzv. klouzavě progresivní, přičemž prvnímu pásmu odpovídá 15% sazba daně a druhému pásmu 23% sazba daně. Hranici mezi oběma pásmy představuje částka odpovídající 48-násobku průměrné mzdy, která je stanovená podle zákona upravujícího pojistné na sociální zabezpečení a je vyhlašována pro každý kalendářní rok.

Zohlednění daně z příjmů zaplacené v zahraničí

Příslušná SZDZ může stanovit maximální výši sazby daně, která může být při zdanění příjmů z pasivní činnosti v zahraničí použita. Pokud by bylo provedeno v zahraničí zdanění vyšší sazbou daně, než stanoví příslušná mezinárodní smlouva, bylo by možné zohlednit v českém rezidentském „celosvětovém“ daňovém přiznání v zahraničí zaplacenou daň pouze ve výši, kterou povoluje SZDZ. Částku zaplacenou nad rámec tohoto limitu, stanoveného příslušnou mezinárodní smlouvou, by bylo možné získat zpět na základě refundace u zahraničního správce daně, a to dle tamních lokálních pravidel a právních předpisů. Proto by bylo nejvhodnější v tomto smyslu kontaktovat zahraničního daňového poradce.

Závěr

Pokud realizuje fyzická osoba pasivní příjmy ze zahraničí, tj. příjmy z kapitálového majetku, příjmy z nájmu, vybrané ostatní příjmy (například příjmy z úplatného převodu nemovité věci, cenného papíru a jiné věci, příjmy z převodu účasti na společnosti s ručením omezeným, podíl člena obchodní korporace na likvidačním zůstatku – se zákonnými výjimkami, vypořádací podíl při zániku účasti člena v obchodní korporaci – se zákonnými výjimkami), je nutné nejprve určit daňovou rezidenturu (daňový domicil). Postup určování daňového domicilu spočívá ve vzájemné komparaci splnění / nesplnění podmínek dle českého ZDP a ekvivalentního zahraničního právního předpisu druhého státu. V jednom ze čtyř případů možného výsledku této komparace je nutné využít příslušnou SZDZ, pokud je mezi dotčenými státy uzavřena. Následně se pro příslušný pasivní příjem stanoví dle SZDZ (je-li uzavřena) území jeho zdroje. Ve většině případů mezinárodní smlouva umožňuje provést zdanění v zahraničí a také v ČR, pokud se jedná o českého daňového rezidenta. V českém „celosvětovém“ přiznání se poté provede zohlednění daně zaplacené v zahraničí metodami, které připouští SZDZ a český ZDP (metoda vynětí, metoda zápočtu).