Dodání nemovitých věcí z pohledu DPH v roce 2016

Od 1. ledna 2016 nabyla účinnosti část zákona č. 360/2014 Sb., která novelizuje v zákoně o DPH (dále jen „ZDPH“) problematiku osvobození dodání a nájmu nemovitých věcí.

Autor: Mgr. Zdeněk Zralý, daňový poradce č. 3177

Hned v úvodu je nutno poznamenat, že novelizované znění činí zkoumanou problematiku velmi složitou, nejasnou a mnohdy těžko vyložitelnou. Finanční správa – konkrétně Generální finanční ředitelství – zřejmě vědoma si složitosti zkoumaného tématu nám k němu vydala metodický pokyn – č. j. 6717/15/7000-20116-101206, Informace GFŘ k uplatňování zákona o DPH u nemovitých věcí po 1. 1. 2016, ve znění dodatku č. 1 Č. j. 162134/15/7100-20116-050485 (dále jen „Informace GFŘ“).

Správné posouzení toho, zda se jedná o dodání zdanitelné či od DPH osvobozené, má pro plátce dopad na DPH nejenom na výstupu, ale taktéž na vstupu, neboť pokud by dodání nemovité věci bylo podle ZDPH osvobozeno, nemá nárok na odpočet DPH na vstupu.

1. Dodání pozemků

Základní pravidlo pro osvobození dodání pozemku je uvedeno v § 56 odst. 1 ZDPH. Aby bylo dodání pozemku osvobozeno, musí být splněny současně dvě podmínky:

1. pozemek netvoří funkční celek se stavbou pevně spojenou se zemí a
2. není stavebním pozemkem.

Ad a) Kdy pozemek tvoří funkční celek se stavbou, máme definováno v § 48 odst. 3 ZDPH následovně:

Pozemkem, který tvoří funkční celek se stavbou pevně spojenou se zemí, se pro účely daně z přidané hodnoty rozumí pozemek, který slouží k provozu stavby pevně spojené se zemí nebo plní její funkce nebo který je využíván spolu s takovou stavbou. Touto stavbou není inženýrská síť ve vlastnictví jiné osoby než vlastníka pozemku.

Ad b) Tento definiční znak – není stavebním pozemkem – nám v praxi může činit nepoměrně větší problémy. Definici stavebního pozemku najdeme v § 56 odst. 2 ZDPH. Podle této definice se stavebním pozemkem rozumí pozemek, na kterém:

1. má být zhotovena stavba pevně spojená se zemí a
   1. který je nebo byl předmětem stavebních prací, nebo správních úkonů za účelem zhotovení této stavby, nebo
   2. v jehož okolí jsou prováděny nebo byly provedeny stavební práce za účelem zhotovení této stavby, nebo
2. může být podle stavebního povolení nebo udělení souhlasu s provedením ohlášené stavby podle stavebního zákona zhotovena stavba pevně spojená se zemí.

Cituji z Informace GFŘ k problematice stavebního pozemku:

Stavebními pracemi je nutné rozumět jakékoli stavební úkony včetně i stavebních úkonů za účelem odstranění stávajících staveb (např. budov, hal, apod.), které vedou ke zhotovení stavby, mohou jimi být zejména příprava staveniště, zpevnění příjezdové komunikace nebo pozemku, výstavba inženýrských sítí, na které bude připojena stavba, nebo odlesnění pozemku.

Správními úkony za účelem zhotovení této stavby je nutné rozumět zejména samotné podání návrhu na změnu územního plánu, zahájení řízení z moci úřední, přičemž takové podání může, ale nemusí obsahovat návrh na změnu územního plánu nebo zahájené řízení z moci úřední zřetelné umístění nebo základní parametry budoucí stavby. Správním úkonem rovněž bude i samotné vydání písemností se situačním výkresem (ze situačního výkresu je jasně patrné, kde bude umístěna stavba), který se následně zakládá do správního spisu. Nicméně za správní úkony, které nebudou mít vliv na vznik stavebního pozemku, může být považována zejména politika územního rozvoje.

Nebudou-li naplněny podmínky § 56 odst. 2 písm. a) zákona o DPH a bude-li vydáno stavební povolení nebo udělení souhlasu s provedením ohlášené stavby pevně spojené se zemí, stává se z pozemku stavební pozemek, při jehož prodeji nelze uplatnit osvobození. Stavební povolení či souhlas u tzv. ohlašovaných staveb, které nejsou pevně spojené se zemí, není osvobození převodu pozemku na překážku.

Podle Soudního dvora Evropské unie hraje roli při určování, zda se jedná o stavební pozemek také (i) úmysl stran dané transakce a (ii) tento úmysl musí být podložen objektivními skutečnostmi např. cenou za dodávaný pozemek.

Dodání stavebního pozemku je vždy zdanitelným plněním, a to v základní sazbě daně 21 %. Tuto sazbu nezmění ani skutečnost, že na tomto pozemku bude provedena výstavba stavby pro sociální bydlení.

2. Dodání vybrané nemovité věci

V první části článku jsme rozebírali dodání pozemku. Pro zbylou část nemovitých věcí ZDPH používá sousloví „vybrané nemovité věci“, kterými se podle § 56 odst. 4 ZDPH rozumí:

1. stavba pevně spojená se zemí,
2. jednotka,
3. inženýrská síť,
4. pozemek, který tvoří funkční celek se stavbou pevně spojenou se zemí,
5. podzemní stavba se samostatným účelovým určením,
6. právo stavby, jehož součástí je stavba pevně spojená se zemí.

Dodání vybrané nemovité věci je osvobozeno od daně po uplynutí 5 let

1. od vydání prvního kolaudačního souhlasu nebo kolaudačního souhlasu po podstatné změně dokončené stavby, jednotky nebo inženýrské sítě, nebo
2. ode dne, kdy mohlo být započato užívání stavby, jednotky nebo inženýrské sítě podle stavebního zákona v souladu
   1. s prvním oznámením o záměru započít s jejich užíváním,
   2. se souhlasem stavebního úřadu, byly-li odstraněny nedostatky, pro které stavební úřad zakázal jejich užívání, nebo
   3. s oznámením o záměru započít s užíváním nebo oznámením změny v užívání po podstatné změně dokončené stavby, jednotky nebo inženýrské sítě.

Zásadní změnou od roku 2016 je to, že za okamžik, který spouští 5 letý test, se považuje kromě „první kolaudace“ také kolaudace po podstatné změně dokončené stavby, jednotky nebo inženýrské sítě. Cituji z Informace GFŘ:

Východiskem pro uplatnění osvobození od daně podle § 56 odst. 3 zákona o DPH u dodání vybrané nemovité věci je kolaudační souhlas nebo souhlas stavebního úřadu, který umožňuje současný (k datu uskutečnění plnění) způsob užívání dané nemovité věci. Tento kolaudační souhlas spouští testovací lhůtu pro osvobození dle § 56 odst. 3 zákona o DPH účinného od r. 2016. V případě prvního kolaudačního souhlasu je vydání tohoto kolaudačního souhlasu okamžikem, od kterého se odvíjí běh testovací lhůty. Jsou-li však na dokončené nemovité věci provedeny stavební práce naplňující dále uvedené kritérium „kolaudační souhlas po podstatné změně stavby…“, přičemž nedochází ke změně účelu užívání stavby, je tento vydaný „další“ kolaudační souhlas tím souhlasem, který umožňuje současné užívání stavby a tedy tento akt spouští novou testovací lhůtu pro osvobození dle § 56 odst. 3 zákona o DPH účinného od r. 2016. Změna účelu užití pouze na základě správního úkonu bez současné vazby na podstatnou změnu dokončené nemovité věc a následné vydání kolaudačního souhlasu i nový běh lhůty pro osvobození nezakládá. Výše uvedený princip obdobně platí i pro nemovité věci, které vyžadují ohlášení resp. souhlas stavebního úřadu.

Podle Informace GFŘ se podstatnou změnou rozumí:

• nástavba o více než jedno podlaží,
• přístavba, kterou se zvětší podlahová plocha o více jak 50 % původní hodnoty nebo
• finanční výdaje na stavební úpravy přesáhnou 50 % zjištěné ceny nebo 50 % směrné hodnoty ve smyslu zákonného opatření Senátu o dani z nabytí nemovitých věcí stanovené před provedením stavebních úprav.

Stejně jako do konce roku 2015 platí v roce 2016 princip nedělitelnosti režimu zdanění stavby a přiléhajícího pozemku. Prakticky to znamená, že pokud osvobodíme převod stavby, tak současně dochází k osvobození dodání pozemku, který tvoří funkční celek se stavbou.

3. Volitelné zdanění nemovitých věcí

Do konce roku 2015 se mohl plátce rozhodnout, že může zdanit vybrané nemovité věci, přestože jinak byly splněny podmínky pro osvobození. Tuto možnost volby u pozemků neměl.

Od letošního roku se může plátce rozhodnout, že zdaní jak vybrané nemovité věci, tak také dodání pozemků (přestože splnil podmínky pro osvobození). ZDPH však ukládá podmínku, že je-li kupujícím plátce DPH, lze uplatnit režim zdanění pouze po jeho předchozím souhlasu.

Pokud se plátce při dodání nemovitých věcí rozhodne pro jejich zdanění, odehrává se toto dodání v režimu přenesené daňové povinnosti podle nového § 92d ZDPH.