Kdo je povinen sestavit přehled o peněžních tocích a přehled o změnách vlastního kapitálu?

Tyto přehledy povinně sestavují všechny obchodních společnosti až na dvě výjimky, které se vztahují na:

• malé a mikro účetní jednotky, které nejsou povinny sestavovat ani jeden z těchto přehledů,
• účetní jednotky uvedené v § 1a písm. b) až d) zákona o účetnictví, které nesestavují přehled o peněžních tocích (jedná se např. o banky, pojišťovny atd.).

Podrobné informace jsou uvedeny v § 18 odst. 2 zákona o účetnictví, kde jsou uvedena i pravidla sestavování přehledů v případě vybraných účetních jednotek (např. organizační složky státu, zdravotní pojišťovny).

TIP: Přečtěte si, co má být obsahem účetní závěrky.

Nevíte, zda Vaše účetní jednotka spadá do kategorie malá či mikro? Rozdělení účetních jednotek do jednotlivých kategorií jsme se věnovali v jednom z předchozích článků, informace najdete také v § 1b zákona o účetnictví.

Informace obsažené v přehledu o peněžních tocích

Výkaz cash flow slouží k tomu, abychom získali přehled, z jakých zdrojů do účetní jednotky přicházejí peněžní toky, a na co jsou následně vynaloženy. Peněžní toky jsou rozděleny do tří oblastí v závislosti na tom, s jakou činností souvisí:

• provozní činnost (základní výdělečná činnost a také ostatní činnosti, které nelze zahrnout mezi investiční nebo finanční),
• investiční činnost (zejména pořízení a prodej dlouhodobého majetku, případně poskytování úvěrů, zápůjček a výpomocí, které nespadá do provozní činnost),
• finanční činnost (souvisí s financováním účetní jednotky prostřednictvím vlastního kapitálu a dlouhodobých, popřípadě i krátkodobých závazků).

Metody sestavení přehledu o peněžních tocích

Cash flow můžeme sestavit dvěma metodami:

• přímou metodou, kdy jsou na jednotlivých řádcích vykázané vhodně seskupené příjmy a výdaje (výkaz je přehledný, ale jeho příprava je náročná),
• nepřímou metodou, kdy jsou údaje o peněžních tocích z provozní činnosti vypočítány přes úpravu hospodářského výsledku (výkaz je méně přehledný, ale jeho příprava je také méně náročná).

Ve vyhlášce č. 500/2002 Sb jsou sestavení cash flow věnovány pouze §§ 40 – 43, ve kterých najdeme obecnější zásady, které je potřeba respektovat. Česká účetní legislativa neobsahuje závazný vzor přehledu o peněžních tocích, v Českém účetním standardu č. 023 je však ukázka, jak může tento přehled vypadat, a doplňující informace k jeho sestavení.

Účetním jednotkám je tedy při sestavení přehledu o peněžních tocích ponechána poměrně velká volnost. Připomeňme si však některé zásady z vyhlášky, které je potřeba dodržet:

• Za peněžní prostředky se považují peníze v hotovosti včetně cenin (účtová skupina 21), peněžní prostředky na účtu včetně přečerpání účtu (účtová skupina 22), případně účtová skupina 26.
• Peněžními ekvivalenty se rozumí krátkodobý finanční majetek, který je snadno směnitelný za předem známou částku peněz, a u kterého se nepředpokládají významné změny hodnoty v čase. Patří zde například peněžní úložky s nejvýše tříměsíční výpovědní lhůtou a likvidní cenné papíry k obchodování na veřejném trhu.
• Peněžní toky spojené s inkasem a vyplacením úroků a podílů na zisku a platby daně z příjmů se uvádějí v přehledu o peněžních tocích v samostatných položkách.
• Platby daně z příjmů se přiřadí v rámci praktických možností k provozní, investiční nebo finanční činnosti. V případě, že je nelze přiřadit, uvedou se v provozní činnosti.
• Vyplacené podíly na zisku se zahrnou do finanční činnosti. V případech, ve kterých účetní jednotka pouze přerozděluje mezi společníky přijaté podíly na zisku, se uvádějí tyto platby v rámci provozní činnosti.

Cash flow – příklad 1

Pro lepší pochopení problematiky najdete níže jednoduchý schématický příklad cash flow sestaveného za použití přímé metody.

	tis. Kč
Stav peněžních prostředků a peněžních ekvivalentů na začátku období	100
Peněžní toky z provozní činnosti
Příjmy z prodeje služeb	2000
Výdaje za nakoupený materiál	-400
Výdaje za nakoupené služby	-800
Výdaje na zaměstnance	-600
Načerpání provozního úvěru	200
Splátky provozního úvěru	-30
Zaplacené úroky z provozního úvěru	-6
Přijaté úroky	1
Zaplacená daň z příjmů	-85
Čistý peněžní tok z provozní činnosti	280
Peněžní toky z investiční činnosti
Výdaje na nákup dlouhodobého majetku	-200
Příjmy z prodeje dlouhodobého majetku	20
Čistý peněžní tok z investiční činnosti	-180
Peněžní toky z finanční činnosti
Příjmy ze zvýšení základního kapitálu	500
Vyplacený zisk	-100
Čistý peněžní tok z finanční činnosti	400
Čistý peněžní tok celkem	500
Stav peněžních prostředků a peněžních ekvivalentů na konci období	600

Cash flow – příklad 2

Níže najdete jednoduchý schématický příklad, kde jsou peněžní toky z provozní činnosti vyčísleny za použití nepřímé metody. Počítáme-li cash flow z provozní činnosti nepřímou metodou, vycházíme z hospodářského výsledku, který upravujeme o:

• položky, které ovlivnily hospodářský výsledek v daném roce, ale neměly přímý vliv na přírůstek nebo úbytek peněžních prostředků a peněžních ekvivalentů (např. odpisy, tvorba a rozpuštění rezerv, neuhrazené výnosy z provozní činnosti),
• položky, které neovlivnily hospodářský výsledek v daném roce, ale měly přímý vliv na přírůstek nebo úbytek peněžních prostředků a peněžních ekvivalentů (např. úhrada pohledávek z provozní činnosti, které souvisí s výnosy předchozích let, nákup zásob, které nebyly během roku spotřebovány),
• položky příjmů a výdajů spojených s finanční a investiční činností.

Tyto položky vyčíslíme:

• v plné výši (např. v případě odpisů) nebo
• vykážeme jen jejich výsledný dopad na peněžní toky (uvedeme pouze změnu stavu za účetní období např. v případě opravných položek, rezerv, pohledávek, závazků, zásob).

Příklad obsahuje pouze peněžní toky z provozní činnosti, jelikož peněžní toky z investiční a finanční činnosti zůstávají stejné jako v předchozím příkladě.

	tis. Kč	poznámka
Peněžní toky z provozní činnosti
Účetní hospodářský výsledek před zdaněním	150	zisk
Odpisy	50
Ztráta z prodeje dlouhodobého majetku	10
Změna stavu opravných položek a rezerv	-30	snížení stavu
Úroky zahrnuté v nákladech	6
Úroky zahrnuté ve výnosech	-1
Čistý peněžní tok z provozní činnosti před zdaněním, úroky a změnami pracovního kapitálu	185
Změna stavu pohledávek z provozní činnosti	340	snížení stavu
Změna stavu závazků z provozní činnosti	-80	snížení stavu
Změna stavu zásob	-75	zvýšení stavu
Čistý peněžní tok z provozní činnosti před zdaněním a úroky	370
Zaplacené úroky s výjimkou úroků zahrnovaných do ocenění dlouhodobého majetku	-6
Přijaté úroky	1
Zaplacená daň z příjmů	-85
Čistý peněžní tok z provozní činnosti	280

V praxi bude podoba přehledu záviset na konkrétních transakcích, které v účetní jednotce probíhají. Příklady dalších položek, které může cash flow obsahovat, najdete v Českém účetním standardu č. 023.

Přehled o změnách vlastního kapitálu

Přehled o změnách vlastního kapitálu je jednoduchý výkaz, který podává informace o změnách jednotlivých složek vlastního kapitálu mezi dvěma rozvahovými dny. Neexistuje závazný vzor, stačí sestavit tabulku, ve které budou uvedeny pro jednotlivé složky vlastního kapitálu zůstatky na začátku účetního období, přírůstky a úbytky během období a stav na konci účetního období. Při sestavení je potřeba pamatovat na zásadu uvedenou v § 44 vyhlášky č. 500/2002 Sb., která vyžaduje, aby účetní jednotky zvlášť vyčíslily vyplacené podíly na zisku a zdroje, ze kterých bylo čerpáno.

Zveřejnění účetní závěrky

Po sestavení účetní závěrky nesmíme zapomenout na povinnost účetní závěrku zveřejnit, kterou mají všechny účetní jednotky, které se zapisují do veřejného rejstříku (např. obchodní rejstřík, spolkový rejstřík), případně ty účetní jednotky, kterým tuto povinnost stanoví zvláštní právní předpis.

Účetní jednotky zveřejňují účetní závěrku v rozsahu, v jakém byla sestavena, s výjimkou malých a mikro účetních jednotek bez povinného auditu, které nemusí zveřejňovat výkaz zisku a ztráty (pokud jim tuto povinnost nestanoví zvláštní právní předpis). Účetní jednotky, které mají povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem, zveřejní účetní závěrku v rozsahu a znění, ve kterém byla auditorem ověřena.

Účetní jednotky s povinným auditem zveřejní účetní závěrku do 30 dnů po ověření auditorem a zároveň po schválení příslušným orgánem, nejpozději však do 12 měsíců od rozvahového dne bez ohledu na to, zda byla závěrka uvedeným způsobem schválená (pokud zvláštní právní předpisy nestanoví jinak). Lhůta pro účetní jednotky bez povinného auditu není v zákoně o účetnictví specificky uvedena, dovozuje se, že je to 12 měsíců od rozvahového dne.

Účetní jednotky, které se zapisují do veřejného rejstříku, zveřejňují účetní závěrku uložením do sbírky listin. Nově platí určité zjednodušení pro obchodní korporace (s výjimkou těch, které mají povinnost předat účetní závěrku ČNB), které mohou předat účetní závěrku do sbírky listin prostřednictvím příslušného správce daně z příjmů. V tomto případě musí být účetní závěrka přílohou daňového přiznání a musí obsahovat údaj o rozsahu, v jakém má být předána rejstříkovému soudu. Podrobné informace o zveřejňování účetní závěrky a dalších dokumentů, které je účetní jednotka případně povinna na základě zákona o účetnictví zveřejnit (např. výroční zpráva), najdete v §§ 21a – 21b tohoto zákona.

Závěr

Přehled o peněžních tocích a přehled o změnách vlastního kapitálů je povinnou součástí účetní závěrky většiny obchodních společností, které spadají do kategorie středních a velkých účetních jednotek. Účetní legislativa neobsahuje závazný vzor ani pro jeden z těchto přehledů. Po sestavení účetní závěrky je potřeba pamatovat na její zveřejnění. Nejzazší lhůta pro zveřejnění je 12 měsíců od rozvahového dne, pro účetní jednotky s povinným auditem však může platit i dřívější termín, a to do 30 dnů od ověření závěrky auditorem a schválení příslušným orgánem.