Výkaz zisku a ztráty jako povinná součást účetní závěrky

V předchozím článku jsme se zabývali nejen úvodem do problematiky účetní závěrky, ale podrobněji i rozvahou. V tomto příspěvku budeme věnovat pozornost další povinné součástí účetní závěrky, výkazu zisku a ztráty, který většina účetních nenazve jinak než „výsledovka“. Výkaz zisku a ztráty je základním zdrojem informací o struktuře výnosů a nákladů účetní jednotky, vygenerovaném zisku či ztrátě, i o zatížení účetní jednotky daní z příjmů.

Výkaz zisku a ztráty v druhovém nebo účelovém členění

Účetní jednotka si může vybrat, zda sestaví výkaz zisku a ztráty v druhovém členění nebo účelovém členění.

Druhové členění (příloha č. 2 vyhlášky č. 500/2002 Sb.)

I. Tržby z prodeje výrobků a služeb

II. Tržby za prodej zboží

A. Výkonová spotřeba

A.1. Náklady vynaložené na prodané zboží

A.2. Spotřeba materiálu a energie

A.3. Služby

B. Změna stavu zásob vlastní činnosti (+/-)

C. Aktivace (-)

D. Osobní náklady

D.1. Mzdové náklady

D.2. Náklady na sociální zabezpečení, zdravotní pojištění a ostatní náklady

D.2.1. Náklady na sociální zabezpečení a zdravotní pojištění

D.2.2. Ostatní náklady

E. Úpravy hodnot v provozní oblasti

E.1. Úpravy hodnot dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku

E.1.1. – Úpravy hodnot dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku – trvalé

E.1.2. – Úpravy hodnot dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku – dočasné

E.2. Úpravy hodnot zásob

E.3. Úpravy hodnot pohledávek

III. Ostatní provozní výnosy

III.1. Tržby z prodaného dlouhodobého majetku

III.2. Tržby z prodaného materiálu

III.3. Jiné provozní výnosy

F. Ostatní provozní náklady

F.1. Zůstatková cena prodaného dlouhodobého majetku

F.2. Prodaný materiál

F.3. Daně a poplatky

F.4. Rezervy v provozní oblasti a komplexní náklady příštích období

F.5. Jiné provozní náklady

* Provozní výsledek hospodaření (+/-)

IV. Výnosy z dlouhodobého finančního majetku – podíly

IV.1. Výnosy z podílů – ovládaná nebo ovládající osoba

IV.2. Ostatní výnosy z podílů

G. Náklady vynaložené na prodané podíly

V. Výnosy z ostatního dlouhodobého finančního majetku

V.1. Výnosy z ostatního dlouhodobého finančního majetku – ovládaná nebo ovládající osoba

V.2. Ostatní výnosy z ostatního dlouhodobého finančního majetku

H. Náklady související s ostatním dlouhodobým finančním majetkem

VI. Výnosové úroky a podobné výnosy

VI.1. Výnosové úroky a podobné výnosy – ovládaná nebo ovládající osoba

VI.2. Ostatní výnosové úroky a podobné výnosy

I. Úpravy hodnot a rezervy ve finanční oblasti

J. Nákladové úroky a podobné náklady

J.1. Nákladové úroky a podobné náklady – ovládaná nebo ovládající osoba

J.2. Ostatní nákladové úroky a podobné náklady

VII. Ostatní finanční výnosy

K. Ostatní finanční náklady

* Finanční výsledek hospodaření (+/-)

** Výsledek hospodaření před zdaněním (+/-)

L. Daň z příjmů

L.1. Daň z příjmů splatná

L.2. Daň z příjmů odložená (+/-)

** Výsledek hospodaření po zdanění (+/-)

M. Převod podílu na výsledku hospodaření společníkům (+/-)

*** Výsledek hospodaření za účetní období (+/-)

* Čistý obrat za účetní období = I. + II. + III. + IV. + V. + VI. + VII.

Účelové členění (příloha č. 3 vyhlášky č. 500/2002 Sb.)

Níže jsou z výkazu zisku a ztráty v účelovém členění uvedeny pouze provozní výnosy a náklady. Ostatní položky jsou totiž obsahově shodné s výkazem zisku a ztráty v druhovém členění. Účelové členění obsahuje navíc informaci o hrubém zisk/ztrátě, jinak jsou však provozní náklady i výnosy zobrazeny v menším detailu. Jak už název vypovídá, náklady jsou členěny podle účelu, na který byly vynaloženy. V praxi to znamená, že např. mzdové náklady, nenajdeme souhrnně v jedné položce, ale jsou součástí nákladů na prodej, odbytových i správních nákladů v závislosti na tom, za jakým účelem zaměstnanci vykonávali svou činnost. V praxi není toto členění výkazu zisku a ztráty často využíváno.

I. Tržby z prodeje výrobků, zboží a služeb

A. Náklady prodeje (včetně úprav hodnot)

* Hrubý zisk nebo ztráta

B. Odbytové náklady (včetně úprav hodnot)

C. Správní náklady (včetně úprav hodnot)

II. Ostatní provozní výnosy

D. Ostatní provozní náklady

* Provozní výsledek hospodaření (+/-)

Výkaz zisku a ztráty v plném nebo zkráceném rozsahu

Většina účetních jednotek musí sestavit výkaz zisku a ztráty v plném rozsahu. Ve zkráceném rozsahu mohou tento výkaz sestavit pouze mikro a malé účetní jednotky, které zároveň splňují obě níže uvedené podmínky:

• nejsou obchodní společností a
• nemají povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem.

Rozdělení účetních jednotek do jednotlivých kategorií na mikro, malou, střední a velkou (§ 1b ZoÚ), stejně tak i povinnosti nechat ověřit účetní závěrku auditorem (§ 20 ZoÚ), jsme se podrobně věnovali v předchozím článku.

Výkaz zisku a ztráty v plném rozsahu je uveden ve výše zmiňované příloze č. 2 a 3 k vyhlášce 500/2002 Sb. Výkaz zisku a ztráty ve zkráceném rozsahu vychází ze stejných příloh, ale obsahuje pouze položky označené římskými číslicemi, písmeny a výpočtové řádky.

Účetní jednota může ve výkazu zisku a ztráty uvést podrobnější členění, než je uvedeno v příloze č. 2 nebo 3 k vyhlášce 500/2002 Sb, za podmínky že zůstane zachováno stanovené uspořádání. Položky v nulové výši za minulé i běžné účetní období se neuvádějí.

Provozní a finanční část výkazu zisku a ztráty

Ať se jedná o výkaz zisku a ztráty v druhovém nebo účelovém členění, v obou případech jsou náklady a výnosy rozděleny do dvou částí v závislosti na tom, zda vyplývají z provozní nebo finanční činnosti. Jak pro provozní činnost, tak pro finanční činnost, je vypočítán také dílčí výsledek hospodaření. Mimořádné náklady a výnosy, ani mimořádný výsledek hospodaření, již nejsou ve výkazu zvlášť zobrazeny. Jsou součástí provozních či finančních položek, podle toho, kam svou povahou spadají. Vzniknou-li nám však náklady nebo výnosy mimořádného charakteru, měli bychom okolnosti jejich vzniku zveřejnit v příloze.

Obecné zásady pro účtování nákladů, výnosů a sestavení výkazu zisku a ztráty

Při účtování nákladů, výnosů a sestavení výkazu zisku a ztráty je nutné pamatovat na několik základních zásad a principů.

• Náklady a výnosy se vykazují v období, se kterým věcně a časově souvisí (bez ohledu na to, kdy byly zaplaceny). Pro zajištění této zásady využíváme zejména účtů časového rozlišení, dohadných položek a rezerv.
• Náhrady vynaložených nákladů minulých účetních období se účtují do výnosů běžného roku.
• Náklady a výnosy se vykazují v plné výši, tzn. vykazujeme celé částky nákladů a výnosů bez jejich vzájemného zúčtování. Vzájemné zúčtování je možné pouze ve specifických případech. Jedná se například o tyto situace:
  • účtování rezerv, opravných položek a komplexních nákladů příštích období,
  • účtování dobropisů,
  • doměrky a vratky daní, poplatků, účtování o odložené dani,
  • účtování některých inventarizačních rozdílů.

  V účetní závěrce se navíc za vzájemné zúčtování nepovažuje souhrnné vykázání:

  • kursových rozdílů,
  • zisků a ztrát z přecenění majetku a závazků na reálnou hodnotu.

  Podrobně jsou podmínky povoleného vzájemného zúčtování popsány v § 58 vyhlášky č. 500/2002 Sb.

• Vykázané údaje za běžné a minulé období by měly být srovnatelné. V případě, že tomu tak není (např. z důvodu změny používané metody), upraví se informace za minulé účetní období s ohledem na významnost, která je definována v § 19 odst. 7 zákona o účetnictví. Každá úprava informací za minulé účetní období, popřípadě ponechání nesrovnatelných informací se odůvodní v příloze.
• V § 4 odst. 7 vyhlášky 500/2002 Sb. jsou popsány výjimečné situace, kdy není nutné údaje za minulé období uvádět. Tyto situace se týkají např. účetních jednotek, kterým vznikne povinnost vést účetnictví nebo vstoupí do likvidace v běžném účetním období, účetních jednotky v úpadku atd.
• Jednotlivé položky se vykazují v celých tisících Kč. Účetní jednotky s výší aktiv celkem (netto) deset miliard Kč a vyšší mohou vykazovat jednotlivé položky v celých milionech Kč; tato skutečnost musí být uvedena ve všech částech účetní závěrky.
• Položka „Výsledek hospodaření za účetní období“ uvedená ve výkazu zisku a ztráty se musí rovnat položce rozvahy „Výsledek hospodaření běžného účetního období“.

Závěr

Výkaz zisku a ztráty je základním zdrojem informací o struktuře nákladů, výnosů a schopnosti účetní jednotky generovat zisk. Náklady a výnosy je nezbytné vykázat v období, se kterým věcně a časově souvisí, bez ohledu na okamžik jejich platby. Účetní jednotka si může zvolit, zda sestaví výkaz zisku a ztráty v druhovém nebo účelovém členění. Většina účetních jednotek je povinna sestavit výkaz zisku a ztráty v plném rozsahu. Zkrácený rozsah je určen pouze pro mikro a malé účetní jednotky bez povinného auditu, které nejsou obchodními společnostmi.