Infoservis: Výpůjčka automobilu

I. Soukromoprávní úprava

Abychom byli schopni řádně aplikovat daňové předpisy na situaci, kdy je užíván automobil na základě smlouvy o výpůjčce, nejprve si zopakujme, jak jsou jednotlivé právní vztahy definované občanským zákoníkem. Pochopení soukromoprávní úpravy je pro daňové posouzení zásadní.

Nájemní smlouvou se pronajímatel zavazuje přenechat nájemci věc k dočasnému užívání a nájemce se zavazuje platit za to pronajímateli nájemné. Významným znakem nájmu je tedy úplatnost.

Smlouvou o výpůjčce půjčitel přenechává vypůjčiteli nezuživatelnou věc a zavazuje se mu umožnit její bezplatné dočasné užívání. Zásadním atributem smlouvy o výpůjčce je její bezplatnost, čímž se liší od smlouvy nájemní.

Drobné vysvětlení k pojmu nezuživatelná věc – občanský zákoník rozlišuje movité věci na zuživatelné a nezuživatelné, přičemž za zuživatelnou považuje tu movitou věc, jejíž běžné použití spočívá v jejím spotřebování, zpracování nebo zcizení (např. potraviny, topivo, materiál, zboží na skladě či peníze). Ostatní věci jsou nezuživatelné.

Od letošního roku nám nový občanský zákoník přinesl ještě tzv. výprosu, která je velmi blízká výpůjčce. Od výpůjčky se liší především v tom, že při výprose není dohodnuta doba, po kterou může výprosník bezplatně užívat půjčitelovu věc, takže ji půjčitel může žádat kdykoli zpět. Dále u výprosy není sjednán účel, ke kterému se má věc užívat.

V praxi se s výpůjčkou automobilu můžeme setkat nejčastěji ve dvou případech:

• výpůjčka je mezi rodinnými příslušníky,
• výpůjčka související se zajišťovacím převodem vlastnického práva.

Vysvětleme si podstatu výpůjčky u zajišťovacího převodu vlastnického práva. Podnikatel (dále jen „dlužník“) se rozhodne, že si pořídí automobil, jehož financování bude realizováno bankovním úvěrem. Banka (dále jen „věřitel“) dlužníkovi poskytne úvěr. V rámci zajištění splatnosti své úvěrové pohledávky uzavírá věřitel (banka) s dlužníkem smlouvu o zajišťovacím převodu vlastnického práva (dále jen „ZPVP“), jejímž smyslem je motivace dlužníka ke splnění svého úvěrového závazku. Smlouva o ZPVP je zpravidla uzavírána s rozvazovací podmínkou, kdy následkem splnění dluhu (splacení úvěru) dlužníkem dochází k automatickému přechodu převedeného práva zpět na převodce (dlužníka). Tento zajišťovací institut je používán ze shodného důvodu jako jiné formy zajištění, např. zajištěním postoupením pohledávky, zástavní právo k věci, ručení apod. ZPVP má zabránit dlužníkovi, aby před splněním svého závazku jakkoliv převedl vlastnické právo k předmětu zajištění na třetí osobu a tím vystavil věřitele většímu riziku v případě vymáhání nesplacené pohledávky (úvěru). Dlužník je převodem vlastnického práva omezen v dispozici s předmětem zajištění ve vztahu k jeho zcizení nebo umožnění jeho využívání třetí osobou. Tyto dispozice mohou však být dlužníkovi umožněny po předchozím souhlasu věřitele.

Aby mohl dlužník ekonomicky automobil užívat, je současně s uzavřením smlouvy o ZPVP také s dlužníkem uzavřena smlouva o výpůjčce, na jejímž základě dlužník nadále využívá předmět zajištění. Pokud by tato smlouva uzavřena nebyla, tak by dlužník neměl žádný právní titul k užívání daného automobilu. Jednalo by se o užívání bez právního důvodu.

V případě, že dlužník nesplní svůj závazek řádně a včas, je věřitel oprávněn domáhat se uspokojení své pohledávky z předmětu převedeného práva. Neplní-li dlužník závazky z úvěrové smlouvy, zejména nesplácí-li dlužnou částku úvěru, věřitel na základě smluvního ujednání odebírá předmět zajištění. Následuje prodej automobilu za co nejvýhodnější cenu. Z výnosu dosaženého prodejem předmětu zajištění věřitel uspokojuje svou splatnou pohledávku. Kladný rozdíl mezi dosaženým výnosem (poníženým o případné náklady související s prodejem) a nesplacenou výší pohledávky je věřitel povinen dlužníkovi vydat.

II. Daň z příjmů

Zákon o daních z příjmů (dále jen „ZDP“) má pro situaci, kdy je automobil užíván na základě smlouvy o výpůjčce, zvláštní úpravu. Zaměřme se na problematiku odpisů, pohonných hmot a majetkový prospěch z důvodu bezplatného používání vypůjčeného automobilu.

a) Daňové odpisy

Podstata zvláštní úpravy pro uplatňování odpisů, kterou najdeme v § 28 odst. 4 ZDP, spočívá v tom, že dlužník, uzavře-li současně se smlouvou o ZPVP s věřitelem smlouvu o výpůjčce, má nárok na uplatnění daňových odpisů. Jednou z obecných zásad při uplatňování daňových odpisů je totiž to, že daňové odpisy může uplatnit vlastník majetku (až na výjimky – právě např. ZPVP). Je samozřejmostí, že v § 27 ZDP najdeme zákaz odpisování tohoto majetku u věřitele. Je to logické, neboť nelze jeden majetek odpisovat současně u dvou daňových subjektů.

b) Uplatňování pohonný hmot

V § 24 odst. 2 písm. k) bod 3 ZDP najdeme odpověď na otázku, jakým způsobem uplatňovat náklady na pohonné hmoty u vypůjčeného automobilu – pohonné hmoty uplatňujeme ve výši náhrady výdajů za spotřebované pohonné hmoty. Pro stanovení náhrady výdajů za pohonné hmoty lze využít vyhláškové ceny – pro letošní rok je účinná vyhláška MPSV č. 435/2013 Sb. V případě, že podnikatel využije vyhlášky, nemusí dále dokládat cenu pořízených pohonných hmot. Pokud by však chtěl uplatnit cenu vyšší, musel by tuto cenu doložit dokladem o nákupu.

Příklad

Průměrná spotřeba z technického průkazu vypůjčeného automobilu činí 6,3 l/100 km, automobil jezdí na motorovou naftu, vyhlášková cena motorové nafty 36 Kč. S vypůjčeným vozidlem se najelo 1.500 km.

Výpočet náhrady:
6,3 x 36 /100 x 1.500 = 3.402 Kč

c) Majetkový prospěch

Důvodem, proč se touto problematikou zabýváme na dani z příjmů, je skutečnost, že k 31. 12. 2013 byl zrušen zákon upravující daň dědickou, daň darovací a daň z převodu nemovitostí. Problematika daně dědické a darovací se přesunula právě do zákona o daních z příjmů.

Poplatníkovi při bezplatném používání vypůjčeného automobilu zcela nepochybně vznikne majetkový prospěch, nicméně tento není předmětem daně z příjmů a to jak u fyzických tak u právnických osob.

III. Daň z přidané hodnoty

Zatímco ZDP obsahuje speciální úpravu pro ZPVP, v zákoně o DPH (dále jen „ZDPH“) tato speciální úprava absentuje. Musíme vyjít z obecných zásad fungování DPH, kdy se dodáním zboží rozumí úplatný převod práva nakládat se zbožím jako vlastník.

Zkoumaná problematika byla řešena na tzv. Koordinačním výboru, kde bylo dovozeno, že jak u smlouvy o ZPVP tak u smlouvy o výpůjčce tyto atributy absentují, z čehož vyplývá, že u obou těchto smluv nedochází k dodání zboží, ani k poskytnutí služby, jenž by byly předmětem DPH a dlužníkovi nevzniká povinnost uplatnit DPH na výstupu vůči věřiteli. Obdobně se postupuje i při zpětném převodu a zániku ZPVP při splacení úvěru dlužníkem.

Jiná situace na DPH je však v případě, že dlužník nesplatí svůj dluh (úvěr) vůči věřiteli. Věřitel odebírá předmět zajištění, realizuje jeho zpeněžení, čímž dochází ke zdanitelnému plnění (dodání zboží) jednak mezi dlužníkem věřitelem a současně mezi věřitelem kupujícím. K okamžiku samotného odejmutí předmětu zajištění dlužníkovi před jeho zpeněžením, pokud věřitel tento předmět není oprávněn užívat, ale toliko zpeněžit, nedochází k uskutečnění zdanitelného plnění.

IV. Daň silniční

Od 1. 1. 2022 již není zaměstnavatel poplatníkem zaměstnavatel, neboť osobní automobily a přípojná vozidla nejsou od zdaňovacího období roku 2022 předmětem daně.

Poplatníkem daně silniční je ten, kdo:

• je jako provozovatel zdanitelného vozidla zapsán v technickém průkazu vozidla,
• užívá zdanitelné vozidlo, v jehož technickém průkazu je zapsána jako provozovatel osoba, která zemřela, zanikla nebo byla zrušena.