Jak na účetní závěrku – úvod do problematiky a rozvaha

Základní zásada pro sestavení účetní závěrky

Účetní závěrka je završením mnohaměsíční práce účetních. Je důležitým zdrojem informací, se kterým pracuje nejen management účetní jednotky, ale také vlastníci, finanční úřady, banky a řada dalších subjektů.  V § 7 zákona o účetnictví je uvedena základní zásada, kterou by účetní jednotky měly dodržet. Účetní závěrka musí být sestavena srozumitelně a podávat věrný a poctivý obraz o předmětu účetnictví a finanční situaci účetní jednotky. Uživatelé účetní závěrky totiž činí na základě údajů v ní uvedených důležitá rozhodnutí, a proto je nutné dbát na to, aby nebyli uvedeni v omyl.

Řádná, mimořádná či mezitímní účetní závěrka

Řádnou nebo mimořádnou účetní závěrku sestavují účetní jednotky k rozvahovému dni, to je den, kdy uzavírají účetní knihy. V případě řádné účetní závěrky se uzavírají účetní knihy k poslednímu dni účetního období. Mohou však nastat výjimečné případy, kdy je potřeba účetní knihy uzavřít i k jinému než poslednímu dni účetního období (např. ke dni předcházejícímu dni vstupu do likvidace nebo za dalších situací uvedených v § 17 odst. 2 zákona o účetnictví). Za těchto okolností se pak sestavuje mimořádná účetní závěrka.

Účetní jednotky však mohou na základě požadavku zvláštního předpisu sestavit v průběhu účetního období i tzv. mezitímní účetní závěrku, aniž by uzavřely účetní knihy.  Podrobné informace k mezitímní účetní závěrce jsou uvedeny v § 19 odst. 3. zákona o účetnictví.

Účetní závěrka v plném nebo zkráceném rozsahu

Účetní jednotky sestavují účetní závěrku v plném nebo zkráceném rozsahu. V dalším výkladu se zaměříme na účetní závěrku obchodních společností (podnikatelských subjektů).

Ve zkráceném rozsahu mohou sestavit účetní závěrku účetní jednotky, které nejsou povinny mít účetní závěrku ověřenou auditorem (nestanoví-li zákon o účetnictví jinak). Toto pravidlo vypadá velmi jednoduše, je však nezbytné dodat, že rozsah informací zveřejněných v účetní závěrce se liší i v závislosti na tom, do které kategorie je účetní jednotka zařazena.

Kategorizace účetních jednotek

Rozlišujeme mikro, malé, střední a velké účetní jednotky.

Mikro účetní jednotkou je ta, která k rozvahovému dni nepřekračuje alespoň 2 z uvedených hraničních hodnot

• aktiva celkem 9 000 000 Kč,
• roční úhrn čistého obratu 18 000 000 Kč,
• průměrný počet zaměstnanců v průběhu účetního období 10.

Malou účetní jednotkou je ta, která není mikro účetní jednotkou a k rozvahovému dni nepřekračuje alespoň 2 z uvedených hraničních hodnot

• aktiva celkem 100 000 000 Kč,
• roční úhrn čistého obratu 200 000 000 Kč,
• průměrný počet zaměstnanců v průběhu účetního období 50.

Střední účetní jednotkou je ta, která není mikro účetní jednotkou ani malou účetní jednotkou a k rozvahovému dni nepřekračuje alespoň 2 z uvedených hraničních hodnot

• aktiva celkem 500 000 000 Kč,
• roční úhrn čistého obratu 1 000 000 000 Kč,
• průměrný počet zaměstnanců v průběhu účetního období 250.

Velkou účetní jednotkou je ta, která k rozvahovému dni překračuje alespoň 2 hraniční hodnoty uvedené u střední účetní jednotky. Za velkou účetní jednotku se vždy považuje

• subjekt veřejného zájmu (např. banky, pojišťovny a další dle podmínek uvedených v § 1a zákona o účetnictví)
• vybraná účetní jednotka (např. organizační složky státu a další dle podmínek uvedených v § 1 odst. 3 zákona o účetnictví).

V prvním účetním období se účetní jednotka zařadí do kategorie, u které předpokládá, že splní její podmínky k rozvahovému dni prvního účetního období. Pokud ve dvou po sobě následujících rozvahových dnech řádných účetních závěrek účetní jednotka překročí nebo přestane překračovat 2 výše uvedené hraniční hodnoty, změní od počátku bezprostředně následujícího účetního období kategorii účetní jednotky. Návod, jak spočítat výše uvedená kritéria, najdete v § 1d zákona o účetnictví.

Příklad

Účetní jednotka vznikla v únoru 2018 a zařadila se do kategorie mikro. K 31.12.2018 (rozvahový den řádné účetní závěrky) nepřekročila ani jednu z hraničních hodnot pro mikro účetní jednotku. K 31.12.2019 překročila hraniční hodnotu pro mikro účetní jednotku  u průměrného počtu zaměstnanců a obratu (ale zároveň nepřekročila hraniční hodnoty pro malou účetní jednotku), stejně tak i k 31.12.2020. Od 1.1.2021 bude zařazena do kategorie malých účetních jednotek.

Povinnost nechat ověřit účetní závěrku auditorem

Řádnou nebo mimořádnou účetní závěrku jsou povinny mít ověřenou auditorem

• velké účetní jednotky (až na výjimky definované v §20 zákona o účetnictví),
• střední účetní jednotky,
• malé účetní jednotky, pokud jsou akciovými společnostmi nebo svěřenskými fondy a k rozvahovému dni účetního období, za nějž se účetní závěrka ověřuje, a účetního období bezprostředně předcházejícího, překročily nebo již dosáhly alespoň jednu z uvedených hodnot
  1. aktiva celkem 40 000 000 Kč,
  2. roční úhrn čistého obratu 80 000 000 Kč,
  3. průměrný počet zaměstnanců v průběhu účetního období 50,
• ostatní malé účetní jednotky, pokud k rozvahovému dni účetního období, za nějž se účetní závěrka ověřuje, a účetního období bezprostředně předcházejícího, překročily nebo již dosáhly alespoň 2 hodnoty uvedené výše,

Mimo výše uvedených situace může vzniknout účetní jednotce povinnost nechat ověřit účetní závěrku auditorem i v případě, že to vyžaduje zvláštní právní předpis.

Zákon o účetnictví zároveň definuje mimořádné případy, kdy ani výše uvedené účetní jednotky nemusí nechat účetní závěrku ověřit auditorem, podrobné informace jsou uvedeny v § 20 odst. 2 zákona o účetnictví.

Příklad

Akciová společnost byla k 31.12.2018 (rozvahový den řádné účetní závěrky) zařazena do kategorie malých účetních jednotek a nepřekročila ani jednu z hodnot pro povinný audit. K 31.12.2019 byla stále malou účetní jednotkou a překročila hodnotu obratu, stejně tak i k 31.12.2020. Akciová společnost má povinnost nechat účetní závěrku sestavenou k 31.12.2020 ověřit auditorem.

Náležitosti účetní závěrky

Účetní závěrku obchodních společností (podnikatelských subjektů) tvoří:

• rozvaha,
• výkaz zisku a ztráty,
• příloha,
• přehled o peněžních tocích (cash flow) – mikro a malé účetní jednotky nemusí tento výkaz sestavovat,
• přehled o změnách vlastního kapitálu – mikro a malé účetní jednotky nemusí tento výkaz sestavovat.

Účetní závěrka obchodních společností (podnikatelských subjektů) musí obsahovat:

• obchodní firmu a sídlo,
• identifikační číslo a informaci o zápisu do veřejného rejstříku,
• právní formu účetní jednotky, případně informaci o tom, že je účetní jednotka v likvidaci,
• předmět podnikání,
• rozvahový den nebo jiný okamžik, k němuž se účetní závěrka sestavuje,
• okamžik sestavení účetní závěrky, který nastává podpisem účetní závěrky ze strany statutárního orgánu, tento podpis patří také mezi povinnou náležitost účetní závěrky.

V tomto článku se zaměříme na první část účetní závěrky – rozvahu.

Rozvaha

Rozvaha patří mezí základní součásti účetní závěrky a je důležitým zdrojem informací o výši a struktuře aktiv a pasiv účetní jednotky. Vypovídací hodnotu rozvahy zvyšuje skutečnost, že se v ní zobrazují údaje k rozvahovému dni běžného i minulého účetního období, a uživatelé účetní závěrky je tak mohou porovnat.

V případě, že informace uváděné za minulé a běžné účetní období nejsou srovnatelné (např. z důvodu změny používané metody), upraví se informace za minulé účetní období s ohledem na významnost, která je definována v § 19 odst. 7 zákona o účetnictví. Každá úprava informací za minulé účetní období, popřípadě ponechání nesrovnatelných informací se odůvodní v příloze.

Účetní jednotky, kterým vznikne povinnost vést účetnictví nebo vstoupí do likvidace v běžném účetním období, a účetní jednotky v úpadku uvádějí v rozvaze namísto informací za minulé účetní období údaje ze zahajovací rozvahy ke dni povinnosti vést účetnictví nebo ke dni vstupu do likvidace anebo ke dni účinnosti rozhodnutí o úpadku.

Uživatelé účetní závěrky jistě ocení, že v rozvaze za běžné účetní období se u aktiv uvádí:

• sloupec „brutto“ – výše aktiv neupravená o opravné položky a oprávky,
• sloupec „korekce“ – výše souvisejících opravných položek a oprávek,
• sloupec „netto“ – výše aktiv snížená o opravné položky a oprávky.

Za minulé účetní období uvádí se již uvádějí pouze hodnoty „netto“.

Rozsah informací zveřejněných v rozvaze

Účetní jednotky sestavují rozvahu v plném nebo zkráceném rozsahu.

Rozvaha v plném rozsahu

Přesné uspořádání a označení položek rozvahy v plném rozsahu je uvedeno v příloze č. 1 k vyhlášce č. 500/2002 Sb.

AKTIVA CELKEM

A. Pohledávky za upsaný základní kapitál

B. Stálá aktiva

B.I. Dlouhodobý nehmotný majetek

B.I.1. Nehmotné výsledky vývoje

B.I.2. Ocenitelná práva

B.I.2.1. Software

B.I.2.2. Ostatní ocenitelná práva

B.I.3. Goodwill

B.I.4. Ostatní dlouhodobý nehmotný majetek

B.I.5. Poskytnuté zálohy na dlouhodobý nehmotný majetek a nedokončený dlouhodobý nehmotný majetek

B.I.5.1. Poskytnuté zálohy na dlouhodobý nehmotný majetek

B.I.5.2. Nedokončený dlouhodobý nehmotný majetek

B.II. Dlouhodobý hmotný majetek

B.II.1. Pozemky a stavby

B.II.1.1. Pozemky

B.II.1.2. Stavby

B.II.2. Hmotné movité věci a jejich soubory

B.II.3. Oceňovací rozdíl k nabytému majetku

B.II.4. Ostatní dlouhodobý hmotný majetek

B.II.4.1. Pěstitelské celky trvalých porostů

B.II.4.2. Dospělá zvířata a jejich skupiny

B.II.4.3. Jiný dlouhodobý hmotný majetek

B.II.5. Poskytnuté zálohy na dlouhodobý hmotný majetek a nedokončený dlouhodobý hmotný majetek

B.II.5.1. Poskytnuté zálohy na dlouhodobý hmotný majetek

B.II.5.2. Nedokončený dlouhodobý hmotný majetek

B.III. Dlouhodobý finanční majetek

B.III.1. Podíly – ovládaná nebo ovládající osoba

B.III.2. Zápůjčky a úvěry – ovládaná nebo ovládající osoba

B.III.3. Podíly – podstatný vliv

B.III.4. Zápůjčky a úvěry – podstatný vliv

B.III.5. Ostatní dlouhodobé cenné papíry a podíly

B.III.6. Zápůjčky a úvěry – ostatní

B.III.7. Ostatní dlouhodobý finanční majetek

B.III.7.1. Jiný dlouhodobý finanční majetek

B.III.7.2. Poskytnuté zálohy na dlouhodobý finanční majetek

C. Oběžná aktiva

C.I. Zásoby

C.I.1. Materiál

C.I.2. Nedokončená výroba a polotovary

C.I.3. Výrobky a zboží

C.I.3.1. Výrobky

C.I.3.2. Zboží

C.I.4. Mladá a ostatní zvířata a jejich skupiny

C.I.5. Poskytnuté zálohy na zásoby

C.II. Pohledávky

C.II.1. Dlouhodobé pohledávky

C.II.1.1. Pohledávky z obchodních vztahů

C.II.1.2. Pohledávky – ovládaná nebo ovládající osoba

C.II.1.3. Pohledávky – podstatný vliv

C.II.1.4. Odložená daňová pohledávka

C.II.1.5. Pohledávky – ostatní

C.II.1.5.1. Pohledávky za společníky

C.II.1.5.2. Dlouhodobé poskytnuté zálohy

C.II.1.5.3. Dohadné účty aktivní

C.II.1.5.4. Jiné pohledávky

C.II.2. Krátkodobé pohledávky

C.II.2.1. Pohledávky z obchodních vztahů

C.II.2.2. Pohledávky – ovládaná nebo ovládající osoba

C.II.2.3. Pohledávky – podstatný vliv

C.II.2.4. Pohledávky – ostatní

C.II.2.4.1. Pohledávky za společníky

C.II.2.4.2. Sociální zabezpečení a zdravotní pojištění

C.II.2.4.3. Stát – daňové pohledávky

C.II.2.4.4. Krátkodobé poskytnuté zálohy

C.II.2.4.5. Dohadné účty aktivní

C.II.2.4.6. Jiné pohledávky

C.II.3. Časové rozlišení aktiv*

C.II.3.1. Náklady příštích období

C.II.3.2. Komplexní náklady příštích období

C.II.3.3. Příjmy příštích období

C.III. Krátkodobý finanční majetek

C.III.1. Podíly – ovládaná nebo ovládající osoba

C.III.2. Ostatní krátkodobý finanční majetek

C.IV. Peněžní prostředky

C.IV.1. Peněžní prostředky v pokladně

C.IV.2. Peněžní prostředky na účtech

D. Časové rozlišení aktiv*

D.1. Náklady příštích období

D.2. Komplexní náklady příštích období

D.3. Příjmy příštích období

PASIVA CELKEM

A. Vlastní kapitál

A.I. Základní kapitál

A.I.1. Základní kapitál

A.I.2. Vlastní podíly (-)

A.I.3. Změny základního kapitálu

A.II. Ážio a kapitálové fondy

A.II.1. Ážio

A.II.2. Kapitálové fondy

A.II.2.1. Ostatní kapitálové fondy

A.II.2.2. Oceňovací rozdíly z přecenění majetku a závazků (+/-)

A.II.2.3. Oceňovací rozdíly z přecenění při přeměnách obchodních korporací (+/-)

A.II.2.4. Rozdíly z přeměn obchodních korporací (+/-)

A.II.2.5. Rozdíly z ocenění při přeměnách obchodních korporací (+/-)

A.III. Fondy ze zisku

A.III.1. Ostatní rezervní fondy

A.III.2. Statutární a ostatní fondy

A.IV. Výsledek hospodaření minulých let (+/-)

A.IV.1. Nerozdělený zisk nebo neuhrazená ztráta minulých let (+/-)

A.IV.2. Jiný výsledek hospodaření minulých let (+/-)

A.V. Výsledek hospodaření běžného účetního období (+/-)

A.VI. Rozhodnuto o zálohové výplatě podílu na zisku (-)

B.+C. Cizí zdroje

B. Rezervy

B.1. Rezerva na důchody a podobné závazky

B.2. Rezerva na daň z příjmů

B.3. Rezervy podle zvláštních právních předpisů

B.4. Ostatní rezervy

C. Závazky

C.I. Dlouhodobé závazky

C.I.1. Vydané dluhopisy

C.I.1.1. Vyměnitelné dluhopisy

C.I.1.2. Ostatní dluhopisy

C.I.2. Závazky k úvěrovým institucím

C.I.3. Dlouhodobé přijaté zálohy

C.I.4. Závazky z obchodních vztahů

C.I.5. Dlouhodobé směnky k úhradě

C.I.6. Závazky – ovládaná nebo ovládající osoba

C.I.7. Závazky – podstatný vliv

C.I.8. Odložený daňový závazek

C.I.9. Závazky – ostatní

C.I.9.1. Závazky ke společníkům

C.I.9.2. Dohadné účty pasivní

C.I.9.3. Jiné závazky

C.II. Krátkodobé závazky

C.II.1. Vydané dluhopisy

C.II.1.1. Vyměnitelné dluhopisy

C.II.1.2. Ostatní dluhopisy

C.II.2. Závazky k úvěrovým institucím

C.II.3. Krátkodobé přijaté zálohy

C.II.4. Závazky z obchodních vztahů

C.II.5. Krátkodobé směnky k úhradě

C.II.6. Závazky – ovládaná nebo ovládající osoba

C.II.7. Závazky – podstatný vliv

C.II.8. Závazky ostatní

C.II.8.1. Závazky ke společníkům

C.II.8.2. Krátkodobé finanční výpomoci

C.II.8.3. Závazky k zaměstnancům

C.II.8.4. Závazky ze sociálního zabezpečení a zdravotního pojištění

C.II.8.5. Stát – daňové závazky a dotace

C.II.8.6. Dohadné účty pasivní

C.II.8.7. Jiné závazky

C.III. Časové rozlišení pasiv**

C.III.1. Výdaje příštích období

C.III.2. Výnosy příštích období

D. Časové rozlišení pasiv**

D.1. Výdaje příštích období

D.2. Výnosy příštích období

* účetní jednotka vykazuje časové rozlišení v aktivech rozvahy

a) v položce „C.II.3. Časové rozlišení aktiv“ (rozvaha pak neobsahuje položku „D. Časové rozlišení aktiv“), nebo
b) v položce „D. Časové rozlišení aktiv“ (rozvaha pak neobsahuje položku „C.II.3. Časové rozlišení aktiv“).

** účetní jednotka vykazuje časové rozlišení v pasivech rozvahy

a) v položce „C.III. Časové rozlišení pasiv“ (rozvaha pak neobsahuje položku „D. Časové rozlišení pasiv“), nebo
b) v položce „D. Časové rozlišení pasiv“ (rozvaha neobsahuje položku „C.III. Časové rozlišení pasiv“).
Zvolený způsob vykazování musí být shodný se způsobem vykazování časového rozlišení v aktivech rozvahy.

Rozvaha ve zkráceném rozsahu

Rozvaha ve zkráceném rozsahu se liší v závislosti na tom, zda ji sestavuje malá nebo mikro účetní jednotka.

Rozvaha ve zkráceném rozsahu u malé účetní jednotky zahrnuje z výše uvedené rozvahy pouze položky označené písmeny a římskými číslicemi a dále tyto položky aktiv: „C.II.1. Dlouhodobé pohledávky“, „C.II.2. Krátkodobé pohledávky“ a „C.II.3. Časové rozlišení aktiv“.

Rozvaha ve zkráceném rozsahu u mikro účetní jednotky zahrnuje z výše uvedené rozvahy pouze položky označené písmeny. Vypovídací hodnota této verze rozvahy je bohužel značně omezená.

Doplňující informace k rozvaze

Účetní jednota může v rozvaze uvést podrobnější členění aktiv a pasiv, než je uvedeno výše, za podmínky že zůstane zachováno stanovené uspořádání. Položky v nulové výši za minulé i běžné účetní období se neuvádějí.

Jednotlivé položky se vykazují v celých tisících Kč. Účetní jednotky s výší aktiv celkem (netto) deset miliard Kč a vyšší mohou vykazovat jednotlivé položky v celých milionech Kč; tato skutečnost musí být uvedena ve všech částech účetní závěrky.

Položky „Aktiva celkem“ (netto) a „Pasiva celkem“ se musí rovnat. Položka „A.V. Výsledek hospodaření běžného účetního období“ uvedená v rozvaze se musí rovnat položce „Výsledek hospodaření za účetní období“ uvedené ve výkazu zisku a ztráty.

Závěr

Účetní závěrka je základním zdrojem informací pro vedení společnosti, její vlastníky i externí uživatele. Údaje v účetní závěrce uvedené, musí být srozumitelné, srovnatelné a věrně a poctivě zobrazovat skutečnost. Před sestavením účetní závěrky je nezbytné zařadit účetní jednotku do správné kategorie a vyhodnotit, zda nemá povinnost nechat ověřit účetní závěrku auditorem, jelikož to má zásadní dopad na rozsah účetní závěrky.