Zdanění kryptoměn u fyzických osob

Trend kryptoměn je v dnešní době aktuální. O daném tématu se dost spekuluje. Kryptoměny lze chápat jako virtuální měny, kdy dle českého práva se jedná o věci v právním slova smyslu. Nejedná se ovšem o zákonné platidlo, jako bankovky a mince, ačkoli lze v dnešní době kryptoměnami platit ve vybraných obchodech.

Mezi nejznámější kryptoměny lze zařadit Bitcoin, Cardano, Solana, Polygon apod. Kryptoměny jsou podmnožinou tzv. kryptoaktiv. Kryptoaktiva lze rozdělit na:

• kryptoměny:
  • bitcoiny (dále jen „BTC“);
  • altcoiny (představují alternativní kryptoměny jako XRP, Etherum apod.);
• tokeny.

Svět kryptoměn v současné době nepodléhá příliš regulacím ani dohledu ze strany státních institucí. Kryptoměna je digitální měna, která je charakteristická svojí neprolomitelností, anonymitou, decentralizací.

Mezi hlavní možnosti využití kryptoměn patří:

• obchodování s kryptoměnami;
• investice, projekty;
• převod peněz mezi burzami, směnárnami a fiat měnou (CZK, EUR, USD);
• nákupy zboží a služeb;
• přijímání kryptoměn v obchodním styku;
• platba mezd zaměstnancům;
• těžba kryptoměn samostatně;
• těžba kryptoměn v tzv. poolu.

Zdaňování fyzických osob se provádí skrze dílčí základy daně. Existuje celkem 5 dílčích základů daně. Kryptoměny se mohou týkat následujících dílčích základů daně: § 6 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP“) – příjmy ze závislé činnosti (pokud je mzda vyplácena v kryptoměnách), § 7 ZDP – příjmy ze samostatné činnosti (pokud jsou kryptoměny vloženy do obchodního majetku podnikatele dle § 4 odst. 4 ZDP nebo se jedná o tzv. těžbu kryptoměn), § 10 ZDP – ostatní příjmy (v případě nákupu kryptoměny v rámci správy vlastního majetku za účelem spekulace).

V rámci kryptoměn je vhodné upozornit na ustanovení § 3 odst. 2 ZDP, kdy se za příjem považuje příjem peněžní i nepeněžní dosažený i směnou.  FO by měla danit směnu kryptoměny na fiat měnu, směnu kryptoměny za jinou kryptoměnu nebo pořízení zboží či služeb za kryptoměnu. Samozřejmě se poté zdaňuje i samostatný prodej kryptoměn.

Je potřeba živnost?

Pokud je kryptoměna nakupována za účelem investice, není vyžadována žádná oprávnění. To ovšem neplatí v případě, kdy se jedná o těžbu kryptoměn. U těžby se jedná o soustavnou činnost provazovanou za účelem zisku. Jedná se tedy o podnikání, kdy je zapotřebí živnostenský list a přihlásit se tak k podnikatelské činnosti. Od 1. 7. 2021 je uzákoněna povinnost ohlásit volnou živnost v oboru činnosti „Poskytování služeb spojených s virtuálním aktivem“. Tuto činnost musí ohlásit osoba, která jako předmět své podnikatelské činnosti kupuje prodává, uchovává, pro jiného spravuje, převádí či zprostředkovává nákup nebo prodej virtuálního aktiva, poskytuje finanční služby týkající se nabídky nebo prodeje virtuálních aktiv, případně poskytuje jiné obdobné služby spojené s virtuálním aktivem. 

Platí na kryptoměny osvobození?

Na kryptoměny nelze uplatnit žádné osvobození. Časový test 3 let se použije pouze na cenné papíry a podílové listy. Osvobození dle úhrnu hrubých příjmů do 100 000 Kč za zdaňovací období se také použije pouze na cenné papíry a podílové listy. Je také vhodné podotknout, že v případě příležitostného nákupu kryptoměn, nelze ani využít osvobození dle § 10 ZDP – příležitostné činnosti do 30 000 Kč za zdaňovací období. Kryptoměny zdaňované v rámci § 10 ZDP se nebudou počítat do limitu, jelikož se nejedná o činnost, ale o správu vlastního majetku.

Těžba kryptoměny

Tzv. těžaři využívají svůj nebo pronajatý hardware (jedná se o CPI, grafické karty apod.), daný hardware počítá složité matematické úlohy, a tím se potvrzují transakce. Za vytěžení tzv. blocku těžaři náleží odměna v podobě nově vzniklých kryptoměn a transakčního poplatku. Těžař může těžit sám nebo ve skupině. V dnešní době je zcela obvyklé, že se těžaři sdružují do tzv. poolu, kdy spojí své výkony a těží společně. Odměnu si poté mezi sebou rozdělí.

Těžba kryptoměn se bude zdaňovat jako příjem ze samostatné činnosti dle § 7 ZDP. Je třeba podotknout, že daný příjem podléhá nejen dani z příjmů fyzických osob, ale i pojistnému (sociální zabezpečení a veřejné zdravotní pojištění).

Poplatník se v rámci § 7 ZDP může rozhodnout uplatňovat výdaje skutečné nebo procentem z příjmů (paušální výdaje). Paušální výdaje činí 60 % z příjmů, maximálně však do výše 1 200 000 Kč, viz § 7 odst. 7 písm. b) ZDP.

V rámci § 7 ZDP lze vykázat daňovou ztrátu, kterou lze uplatnit jako odčitatelnou položku v následujících 5 zdaňovacích obdobích. Daňovou ztrátu lze vykázat pouze v případě, kdy jsou uplatněné skutečné výdaje, které převyšují příjmy.

Kryptoměna jako investice

U nákupu kryptoměn za účelem držení jako investice není třeba žádné oprávnění. Pokud fyzická osoba pořizuje kryptoměny jako investice, bude se jednat o tzv. ostatní příjmy dle § 10 ZDP. V případě nakoupení kryptoměn se u fyzické osoby nic neděje. Doporučuje se průběžné stahování reportů, jelikož platí, že příjem se zdanit musí vždy (pokud se ovšem nejedná o příjem osvobozený apod.), kdežto využití výdajů je čistě na vůli poplatníka. Pokud tedy nebudeme mít potvrzení o nákupu kryptoměn, nebudeme si moci uplatnit související výdaje na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů.

U ostatních příjmů je dílčím základem daně příjmy ponížené o výdaje (pořizovací cena kryptoměny). K případné ztrátě se nepřihlíží, jelikož u § 10 ZDP platí, že lze uplatnit výdaje maximálně do výše příjmů. Pokud poplatník realizuje ztrátu, neznamená to, že daný příjem nebude uvádět do daňového přiznání. Tento příjem se uvede do daňového přiznání, akorát související výdaje budou uvedeny maximálně do výše příjmů, tudíž dílčí základ daně z prodeje kryptoměn je nulový. V případě, že jsme realizovali více nákupů v průběhu minulého zdaňovacího období, lze jako výdaj využít 2 oceňovací metody úbytků. Jedná se o vážený aritmetický průměr nebo metodu FIFO.

Jak bude situace řešena, pokud by se jednalo o fyzickou osobu, která uskutečňuje tisíce transakcí za zdaňovací období? Zde je odpověď nejednoznačná, jelikož neexistuje žádný nástroj ani výpis z burzy, který by byl natolik přehledný, že by samotné počítání příjmů a k nim souvisejících výdajů nebylo tak časově náročné. V minimálním případě by se mělo zdanit navýšení majetku za zdaňovací období. Jedná se o rozdíl mezi počátečním stavem burzy a konečným stavem burzy.

Dne 6. ledna 2022 vydalo MF zpravodaj, který obsahuje nový pokyn D-54 Generálního finančního ředitelství s jednotnými kurzy pro přepočet cizích měn za zdaňovací období 2021, viz § 38 ZDP. Tento jednotný kurz je třeba používat u fyzických osob, které mají příjmy vyjádřené v zahraniční měně. Daný pokyn je vydáván každoročně. Pokud jsme tedy prodali v roce 2021 kryptoměnu, použije se pokyn D-49. V případě, že danou kryptoměnu jsme nakoupili v roce 2019, použije se pokyn platný pro zdaňovací období roku 2019 apod.

Prodej kryptoměn v rámci dílčího základu daně § 10 ZDP – ostatní příjmy se uvede do přílohy č. 2 daňového přiznání fyzických osob. Jedná se o druh příjmů „C“ – prodej movitých věcí, kdy se do slovního popisu uvede „prodej kryptoměn“.

Plátce DPH

Směna kryptoměny je předmětem daně z přidané hodnoty. Jedná se o finanční činnost dle § 54 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDPH“). Finanční činnost je od DPH osvobozena bez nároku na odpočet. U těžby kryptoměn je třeba zkoumat, zda se jedná o samostatnou těžbu nebo těžbu v tzv. poolu. U samostatné těžby se jedná o plnění mimo předmět DPH, jelikož nejsou naplněny znaky DPH. U poolu je situace jiná, kdy těžaři mají jasně dané, pro koho těží, a zde se tím pádem jedná o ekonomickou činnost ve smyslu DPH. Bude se tedy jednat o transakce spadající do předmětu DPH. Jedná se ovšem o činnost osvobozenou bez nároku na odpočet – finanční činnost dle § 54 ZDPH.

Pokud vykonáváme pouze činnost, které jsou osvobozeny od daně bez nároku na odpočet, což finanční činnost je, nestaneme se nikdy plátcem DPH, a to i přesto, že by byl překročen zákonný limit 1 000 000 Kč. To ovšem neplatí v situaci, kdy vedle finančních činností vykonáváme i činnosti zdanitelné. Poté se obrat dle § 4a ZDPH počítá i z plnění, která jsou osvobozena bez nároku na odpočet. Musí se ovšem jednat o plnění, které nejsou poskytována příležitostně nebo se nejedná o doplňkovou činnost.

Pojistné

Pojistné se z kryptoměn odvádí pouze ve dvou případech, a to u těžby (samostatně či v poolu) nebo při pořízení kryptoměny a její následné zařazení do obchodního majetku dle § 4 odst. 4 ZDP. Sociální zabezpečení činí 29,2 % z vyměřovacího základu a veřejné zdravotní pojištění činí 13,5 % z vyměřovacího základu. Vyměřovací základ spočítáme jako polovinu z dílčího základu daně dle § 7 ZDP, což je rozdíl mezi příjmy a výdaji.

Závěr

V praxi se setkáváme čím dál, tím více častěji s kryptoměnami. Je to teprve začátek. Možná jste se už se zdaněním setkali u Vašich klientů nebo to řešíte i Vy sami. Ke zdanění kryptoměn se vyjádřilo i Ministerstvo financí, které vydalo Sdělení k účtování a vykazování digitálních měn. Toto Sdělení je bohužel pro fyzické osoby nevedoucí účetnictví irelevantní. Lze tedy očekávat, že v bližší době bude poskytnuto i více informací ke správnému postupu zdaňování u fyzických osob.