Cizoměnové zálohy – přínosy a rizika účtování dle interpretací Národní účetní rady

Musíme se řídit interpretacemi Národní účetní rady?

Na úvod je třeba zdůraznit, že interpretace Národní účetní rady nejsou oficiálním účetním předpisem. Národní účetní radu tvoří odborníci, kteří se vyjadřují k různým účetním problémům, a doporučují, jak je řešit. Jejich názor však není právně závazný a nemusí být v souladu s názorem správce daně. V takovém případě je vždy nutné zvážit přínosy i rizika, která Vám postup podle interpretace přinese.

Přijaté zálohy v cizí měně – dosud běžný postup

Dle dosavadní běžné praxe jsme na přijaté zálohy v cizí měně pohlíželi jako na závazky, které je potřeba k rozvahovému dni přepočítat aktuálním kurzem ČNB a vyčíslit kurzový rozdíl, který ovlivní hospodářský výsledek, a tím i daňovou povinnost. Podrobně jsme se problematice cizí měny a kurzových rozdílů věnovali v jednom z předchozích článků.

Přijaté zálohy v cizí měně – postup dle interpretace

Podle Národní účetní rady je potřeba u přijatých záloh rozlišit dvě základní situace.

1. Očekává se, že záloha nebude vrácena (tzn. bude splněná dodávka, na kterou byla záloha přijata)

V tomto případě není důvod na zálohu pohlížet jako na závazek. Vzhledem k tomu, že v budoucnu nedojde k peněžní platbě, nehrozí ani kurzové riziko.  Z tohoto důvodu se k rozvahovému dni neprovede kurzový přepočet a nebudou vyčíslený kurzové rozdíly.

V rozvaze bude záloha vykázána mezi výnosy příštích období.

2. Očekává se, že záloha bude vrácena (tzn. nebude splněná dodávka, na kterou byla záloha přijata)

V tomto případě je důvod na zálohu pohlížet jako na závazek, jak jsme to dosud běžně dělali. K rozvahovému dni provedeme kurzový přepočet a proúčtujeme kurzové rozdíly, jak jsme dosud byli zvyklí.

Podrobné informace k dané problematice najdete v Interpretaci I-47.

Poskytnuté zálohy v cizí měně – dosud běžný postup

Dle dosavadní běžné praxe jsme na poskytnuté zálohy v cizí měně pohlíželi jako na pohledávky, které je potřeba k rozvahovému dni přepočítat aktuálním kurzem ČNB a vyčíslit kurzový rozdíl, který ovlivní hospodářský výsledek, a tím i daňovou povinnost.

Poskytnuté zálohy v cizí měně – postup dle interpretace

Podle Národní účetní rady je potřeba u poskytnutých záloh rozlišit dvě základní situace.

1. Očekává se, že záloha nebude vrácena (tzn. bude splněná dodávka, na kterou byla záloha poskytnuta)

V tomto případě není důvod na zálohu pohlížet jako na pohledávku. Vzhledem k tomu, že v budoucnu nedojde k peněžní platbě, nehrozí ani kurzové riziko.  Z tohoto důvodu se k rozvahovému dni neprovede kurzový přepočet a nebudou vyčíslený kurzové rozdíly.

V rozvaze bude záloha vykázána v závislosti na charakteru plnění, na které byla poskytnuta.

1. Záloha na dlouhodobý majetek bude vykázána jako součást dlouhodobého majetku.
2. Záloha na zásoby bude vykázána jako součást zásob.
3. Ostatní zálohy budou vykázány jako náklady příštích období.

2. Očekává se, že záloha bude vrácena (tzn. nebude splněná dodávka, na kterou byla záloha poskytnuta)

V tomto případě je důvod na zálohu pohlížet jako na pohledávku, jak jsme to dosud běžně dělali. K rozvahovému dni provedeme kurzový přepočet a proúčtujeme kurzové rozdíly, jak jsme dosud byli zvyklí.

Podrobné informace k dané problematice najdete v Interpretaci I-43.

Zdůvodnění Národní účetní rady

Svůj přístup k cizoměnovým zálohám Národní účetní rada zdůvodňuje s odvoláním na § 7 odst. 1 zákona o účetnictví, ve kterém se uvádí, že „účetní jednotky jsou povinny vést účetnictví tak, aby účetní závěrka sestavená na jeho základě podávala věrný a poctivý obraz předmětu účetnictví a finanční situace účetní jednotky.“ Postup účetních jednotek, které v účetní závěrce vykazují kurzové rozdíly z přepočtu poskytnutých záloh, u nichž není očekáváno jejich navrácení, je v rozporu s výše uvedenou zásadou.

Jaký je přístup Ministerstva financí, správce daně a soudů?

Ministerstvo financí se k tomuto problému zatím oficiálně nevyjádřilo, lze proto očekávat, že správci daně budou vyžadovat i nadále tradiční způsob účtování. K posunu v jejich postoji by mohlo dojít na základě rozsudku Nejvyššího správního soudu (4 Afs 170/2021 – 35) z 14.2.2022. Ve sporu mezi správcem daně a účetní jednotkou, která nezaúčtovala kurzový zisk u poskytnuté zálohy s odůvodněním, že neočekávala vrácení zálohy, se soud přiklonil na stranu účetní jednotky. Ve svém rozhodnutí se soud odvolal i na věrný a poctivý obraz, který by účetní závěrka měla podávat, a na další informace uvedené v Interpretaci I-43.

Existuje jednoznačně bezproblémové řešení?

Dokud nedojde ke změně účetní legislativy, nebo se alespoň zástupci Ministerstva financí nevyjádří ve prospěch postupu uvedeného v interpretacích, neexistuje jednoznačně bezproblémové řešení. Při rozhodování, který postup zvolíte, byste měli zvážit:

• zda kurzové rozdíly z cizoměnových záloh představují významnou položku, která by mohla ovlivnit vypovídací hodnotu účetní závěrky,
• dopad na hospodářský výsledek a riziko případného sporu se správcem daně,
• zásadu konsistentního přístupu a stálosti účetních metod (ke všem zálohám bude potřeba přistupovat stejně, metodiku nelze každoročně měnit podle toho, jaký bude aktuální dopad na hospodářský výsledek),
• při změně metody je potřeba dodržet zásady uvedené v 7 odst. 4 a odst. 5 zákona o účetnictví a §4 odst. 5 vyhlášky č. 500/2002 Sb.

Závěr

Národní účetní rada zastává názor, že s ohledem na věrný a poctivý obraz, který by měla podávat účetní závěrka, lze o kurzových rozdílech u cizoměnových záloh účtovat pouze tehdy, je-li pravděpodobné, že budou v budoucnu vráceny. Tento postup neodpovídá dosavadnímu způsobu účtování, který je běžně akceptován správcem daně. Vzhledem k rozhodnutí Nejvyššího správního soudu z února 2022 lze očekávat, že se v budoucnu k názoru Národní účetní rady přikloní i Ministerstvo financí. Do té doby by však účetní jednotky měly zvážit všechny přínosy i rizika, která by jim případná změna metody mohla přinést.