Účtování dotací – 2. část

Úvodní informace k dotacím

V předchozím článku jsme se věnovali informacím, které jsou k účtování dotací uvedené v účetních legislativě a Interpretaci I-14, ve které se Národní účetní rada blíže zabývá okamžikem vykázání nároku na přijetí nebo vrácení dotace. V následujícím textu se budeme věnovat dalším třem interpretacím, které Národní účetní rada na téma dotací vydala.

I-22 Dotace v cizí měně – základní pravidla

Při účtování dotace dochází k několika krokům.

1. V den, kdy účetní jednotce vznikne nezpochybnitelný nárok na dotaci, zaúčtuje ostatní pohledávku za poskytovatelem dotace a závazek z titulu použití dotace na stanovený účel.

	CZK	MD	D
Závazné rozhodnutí o poskytnutí dotace 1000 EUR, kurz 24 CZK/EUR	24 000	378	346

K datu uskutečnění účetního případu je částka v cizí měně přepočtená kurzem účetní jednotky stanoveným ve vnitřní účetní směrnici (bude se postupovat jako u jakékoliv jiné cizoměnové pohledávky, bližší informace ke kurzovým přepočtům najdete v tomto článku).

Korunová hodnota závazku z titulu použití dotace (účet 346) je konečná a nadále se nijak neupravuje o změny cizoměnového kurzu. Korunové vyjádření pohledávky (účet 378) se však dále upravuje s ohledem na vývoj cizoměnového kurzu, a to jak k rozvahovému dni (v případě, že dotace dosud nebyla přijata), tak při přijetí dotace, jak je uvedeno dále.

2. K datu připsání částky v cizí měně na bankovní účet se provede opět přepočet kurzem účetní jednotky platným v tento den. Změnil-li se v mezidobí kurz, dojde při úhradě pohledávky ke vzniku kurzového rozdílu.

	CZK	MD	D
Připsání dotace 1000 EUR na bankovní účet, kurz 23 CZK/EUR	23 000	221	378
Kurzová ztráta	1 000	563	378

3. Posledním krokem je použití dotace na stanovený účel. V tento okamžik již nedochází k žádnému kurzovému přepočtu. Částka bude stejná, jak byla u závazku z titulu použití dotace (účet 346) původně vyčíslena v kroku 1.

	CZK	MD	D
Použití dotace na úhradu provozních nákladů	24 000	346	648

I-22 Dotace v cizí měně – speciální situace

V praxi může docházet ke změně ve výši poskytnuté dotace, případně k povinnosti část nebo celou dotaci vrátit. V některých situacích může dojít ke vzniku kurzového rozdílu, v jiných nikoliv.

Kurzový rozdíl nemůže vzniknout v této situaci:

• Obdržená částka v cizí měně se liší od původně zaúčtovaného nároku v cizí měně. Tento nárok je potřeba opravit (snížit nebo zvýšit), při opravě se však použije původní kurz, kterým byl nárok zaúčtován, proto nevznikne kurzový rozdíl.

Kurzový rozdíl může vzniknout v této situaci:

• Účetní jednotka má povinnost vrátit část dotace/celou dotaci. Závazek z titulu vrácení dotace se zaúčtuje kurzem účetní jednotky platným v den, kdy se o povinnosti vrátit dotaci dozvěděla. Bude-li se kurz použitý při prvotním zaúčtování dotace lišit od kurzu při vzniku závazku, vznikne při zaúčtování závazku z titulu vrácení dotace kurzový rozdíl. Následně se bude s tímto závazkem zacházet jako s jakýmkoliv jiným cizoměnovým závazkem. Může tedy vzniknout kurzový rozdíl při úhradě tohoto závazku, případně k rozvahovému dni.

Podrobné informace k dotacím v cizí měně najdete v Interpretaci I-22.

I-27 Následné získání dotace na dlouhodobý majetek

Tato Interpretace je zaměřena pouze na situace, kdy účetní jednotka měla od počátku úmysl pořídit dlouhodobý majetek za pomoci dotace, ale dotace byla obdržena až v některém z následujících účetních období po zařazení majetku do užívání. Účetní jednotka požádala o dotaci, nárok na dotaci však nebyl proúčtován, a při zařazení majetku do užívání nebyla pořizovací cena majetku o dotaci snížená. Účetní jednotka musí v okamžiku získání dotace posoudit, zda nezaúčtování nároku na dotaci v roce pořízení majetku bylo chybou, nebo nebylo. O nároku na dotaci by měla účetní jednotka účtovat v okamžiku, kdy se dozví, že nárok je nezpochybnitelný.

Mohou nastat tyto situace:

1. Pokud se jednalo o chybu (tzn. že účetní jednotka věděla, že má nezpochybnitelný nárok na dotaci, ale neproúčtovala jej), pak je nutné chybu opravit retrospektivně (jako by tato chyba nikdy nenastala). Oprava se zaúčtuje v období přijetí dotace jako snížení pořizovací ceny dlouhodobého majetku a adekvátní snížení oprávek proti jinému výsledku hospodaření ve vlastním kapitálu. Z důvodu zajištění srovnatelnosti vykazovaných údajů se upraví v rozvaze a výkazu zisku a ztráty i relevantní informace za minulé období. Problematice opravy chyb jsme se věnovali v tomto článku, podrobné informace najdete také v Interpretaci I-29 a v Interpretaci I-30.
2. Pokud se nejednalo o chybu (tzn. účetní jednotce v roce pořízení majetku nevznikl nezpochybnitelný nárok, o kterém měla účtovat), dopady přijetí dotace se proúčtují jako operace běžného období. Účetní jednotka sníží pořizovací cenu dlouhodobého majetku o přijatou dotaci a zároveň sníží adekvátně oprávky na výši, která by byla, kdyby se odpisovalo ze snížené pořizovací ceny již od okamžiku pořízení majetku. Rozdíl se proúčtuje do výsledku běžného období jako snížení provozních nákladů (odpisů). Majetek se od tohoto okamžiku nadále odpisuje ze snížené pořizovací ceny. Pokud by byla částka dotace vyšší než zůstatková cena majetku, tak se částka, o kterou dotace převýší zůstatkovou cenu majetku proúčtuje do výnosů.

V důsledku proúčtování dotace může dojít k situaci, kdy výsledná pořizovací cena poklesne pod limit pro zařazení do dlouhodobého majetku stanovený účetní jednotkou. Tato skutečnost však není důvodem k vyřazení aktiva z dlouhodobého majetku. Majetek bude součástí dlouhodobého majetku po celou dobu platnosti podmínek dotace a vyřazen může být až po jejich vypršení.

Podstatu následného získání dotace, způsob jejího řešení a dopady na účetní výkazy popíše účetní jednotka v samostatném komentáři v příloze v účetní závěrce. Podrobné informace k výše popsané problematice najdete v Interpretaci I-27.

I-28 Následné vrácení dotace na dlouhodobý majetek

Tato interpretace je zaměřena na situace, kdy účetní jednotka v daném účetním období pořídila dlouhodobý majetek a zařadila jej do používání v pořizovací ceně snížené o dotaci. V důsledku porušení podmínek má však účetní jednotka v některém z období následujících po pořízení majetku povinnost dotaci vrátit.

Pokud účetní jednotce vznikne (po sestavení účetní závěrky za minulé účetní období) povinnost vrátit část nebo celou dotaci, je důležité, aby účetní jednotka prokázala, kdy se o takové povinnosti dozvěděla (tzn. kdy měla závazek z titulu vrácení dotace proúčtovat). Mohou nastat tyto situace:

1. Účetní jednotka nemůže prokázat, že se o povinnosti vrátit dotaci dozvěděla až po sestavení účetní závěrky za období, ve kterém byla dotace obdržena. Neproúčtování závazku do předchozího účetního období je považováno za účetní chybu, a je potřeba ji opravit retrospektivně (tak jako by chyba nikdy nenastala). Problematice opravy chyb jsme se věnovali v tomto článku. V úvahu je potřeba vzít také opravu srovnatelných údajů. Podrobné informace najdete také v Interpretaci I-29 a v Interpretaci I-30.
2. Účetní jednotka může prokázat, že se o povinnosti vrátit dotaci dozvěděla až po sestavení účetní závěrky za období, ve kterém byla dotace obdržena. V takovém případně se nejedná se o účetní chybu, a závazek z titulu vrácení dotace se proúčtuje jako operace běžného období.

Bez ohledu na to, zda je následné vrácení dotace klasifikováno jako oprava chyby nebo operace běžného období, musí účetní jednotka v důsledku vrácení dotace upravit pořizovací cenu a oprávky majetku nakoupeného z dotace tak, aby po této úpravě byly ve výši, ve které by byly vykázány v případě, že by dotace nikdy nebyla přijata.

Podstatu následného vrácení dotace, způsob jejího řešení a dopady na účetní výkazy popíše účetní jednotka v samostatném komentáři v příloze v účetní závěrce. Podrobné informace k výše popsané problematice najdete v Interpretaci I-28.

Závěr

Dotaci v cizí měně musíme k datu, kdy nám vznikl nezpochybnitelný nárok na její čerpání, přepočíst na koruny kurzem stanoveným ve vnitřním předpisu účetní jednotky. Při použití dotace na stanovený účel již k dalšímu kurzovému přepočtu nedochází, podrobné informace najdeme v Interpretaci I-22. Důležitým zdrojem informací při účtování dotací jsou také Interpretace I-27 a Interpretace I-28, které se zabývají následným získáním/vrácením dotace.