Časové rozlišení v cizí měně – postup podle interpretace Národní účetní rady

Interpretace Národní účetní rady I-37

V roce 2018 Národní účetní rada schválila interpretaci I-37, která se zabývá účtováním časového rozlišení u položek v cizí měně.

Na úvod je potřeba zdůraznit, že interpretace Národní účetní rady nejsou oficiálním účetním předpisem. Národní účetní radu tvoří odborníci, kteří se vyjadřují k různým účetním problémům, a doporučují, jak je řešit. Jejich názor však není právně závazný a nemusí být v souladu s názorem správce daně.

Co je časové rozlišení

Než budeme pokračovat v dalším výkladu, pojďme si připomenout základní pravidla související s účtováním časového rozlišení. Účty časového rozlišení jsou nástrojem, který slouží k zaúčtování nákladů a výnosů do účetního období, se kterým věcně souvisí bez ohledu na to, kdy byly vyúčtovány nebo zaplaceny. Pro účtování časového rozlišení musíme znát konkrétní důvod účetního případu, období, se kterým souvisí, i přesnou částku. Účty časového rozlišení najdeme jak v aktivech, tak v pasivech. Podrobné informace jsou uvedeny v § 13 a § 19 vyhlášky 500/2002 Sb., Českém účetním standardu č. 017, bod 3.11.1 – 3.11.5 a Českém účetním standardu č. 019, bod 6.

Časové rozlišení aktiv

V aktivech se můžeme setkat s těmito položkami časového rozlišení:

• Náklady příštích období

Výdaje běžného účetního období, které se týkají nákladů příštích období.

Příklad: nájemce platí nájemné předem, např.  nájemné za leden zaplatí již v prosinci.

• Komplexní náklady příštích období

Výdaje běžného účetního období, které se týkají nákladů příštích období. Tento účet se používá pro zjednodušení v případě, že se větší množství položek vztahuje k jednomu účelu, a máme zájem je evidovat společně. Příklad: několik položek souvisejících s reklamní kampaní bylo zaplaceno v roce 2021, samotná reklamní kampaň však bude realizována až v následujícím účetním období.

• Příjmy příštích období

Výnosy běžného účetního období, které budou zaplaceny až v následujícím období, a které nejsou zaúčtovány na účtech pohledávek.

Příklad: pronajímatel vyúčtuje nájemné za prosinec až v lednu.

Časové rozlišení pasiv

V pasivech se můžeme setkat s těmito položkami časového rozlišení:

• Výnosy příštích období

Příjmy běžného účetního období, které však věcně patří do výnosů v příštích obdobích.

Příklad: pronajímatel obdrží nájemné za leden již v prosinci.

• Výdaje příštích období

Náklady běžného účetního období, které budou zaplaceny až v období následujícím, a které nejsou zaúčtovány na účtech závazků.

Příklad: nájemce platí nájemné pozadu, např. nájemné za prosinec platí až v lednu.

Časové rozlišení v cizí měně a účetní legislativa

Účetní legislativa časové rozlišení v cizí měně specificky neřeší. Najdeme zde pouze obecné ustanovení, ze kterého vyplývá, že pohledávky i závazky v cizí měně je potřeba přepočítat na koruny:

• k datu uskutečnění účetního případu kurzem účetní jednotky uvedeným ve vnitřní směrnici,
• k rozvahovému dni aktuálním kurzem ČNB.

Vznikne-li při přepočtu kurzový rozdíl, je potřeba jej proúčtovat, což bude mít dopad nejen na účetní hospodářský výsledek, ale i daňovou povinnost. Podrobně jsme se problematice cizí měny a kurzových rozdílů věnovali v jednom z předchozích článků.

Otázkou je, zda bychom měli na všechny účty časového rozlišení aktiv nahlížet jako na pohledávky, a na všechny účty časového rozlišení pasiv jako na závazky. Dle Interpretace Národní účetní rady I-37 nikoliv.

Časové rozlišení v cizí měně – postup dle interpretace

Podle Národní účetní rady je potřeba u časového rozlišení vzít v úvahu, zda k platbě dojde až v budoucím období, a proto hrozí kurzové riziko. Mohou vzniknout dvě situace:

V souvislosti s časovým rozlišením dojde k platbě v budoucnosti

V tomto případě hrozí kurzové riziko. Je tedy důvod provést k rozvahovému dni kurzový přepočet a proúčtovat kurzové rozdíly. Jedná se o tyto účty časového rozlišení:

• Příjmy příštích období,
• Výdaje příštích období.

Dle interpretace mají příjmy příštích období charakter pohledávky a výdaje příštích období charakter závazků.

V souvislosti s časovým rozlišením nedojde k platbě v budoucnosti

V tomto případě nehrozí kurzové riziko. Není tedy důvod provést k rozvahovému dni kurzový přepočet a proúčtovat kurzové rozdíly. Může se jednat o tyto účty časového rozlišení:

• Náklady příštích období,
• Komplexní náklady příštích období
• Výnosy příštích období.

Dle interpretace tyto účty nemají charakter pohledávek ani závazků.

Podrobné informace k dané problematice najdete v interpretaci I-37.

Jaký bude přístup správce daně?

Přestože interpretace byla schválená již v roce 2018, v účetní legislativě nedošlo k žádné změně, která by na závěry uvedené v interpretaci reagovala. Nelze proto jednoznačně tvrdit, že postup dle interpretace bude správce daně akceptovat. Oporou pro použití tohoto postupu by mělo být, že je v souladu se zásadou věrného a poctivého zobrazení předmětu účetnictví a finanční situace účetní jednotky.

Příklad – výdaje příštích období v cizí měně

Y s.r.o. platí dle smlouvy čtvrtletní nájemné za kancelář ve výši 1 000 EUR. Nájemné je placeno pozadu vždy k 14. dni následujícího čtvrtletní. Y s.r.o. používá roční pevný kurz a dle účetní směrnice účtuje o časovém rozlišení měsíčně.

Pevný kurz pro rok 2021: 26,245 Kč/EUR

Kurz k 31.12.2021 (rozvahový den): 24,86 Kč/EUR

Kurz při úhradě: 24,9 Kč/EUR

	EUR	CZK	MD	D
Časově rozlišené nájemné přepočtené pevným kurzem v 10-12/2021	1 000	26 245	518	383
Kurzový zisk při přepočtu k 31.12.2021 (26245 – 24860 = 1385)		1 385	383	663
Úhrada dne 14.1.2022 přepočtená kurzem úhrady	1 000	24 900	383	221
Kurzová ztráta při úhradě (24860 – 24900 = 40)		40	563	383

Použité účty:
518 Ostatní služby – nájem
383 Výdaje příštích období
663 Kurzový zisk
563 Kurzová ztráta

Příklad – náklady příštích období v cizí měně

Y s.r.o. platí dle smlouvy měsíční nájemné za kancelář ve výši 1 000 EUR. Nájemné je placeno předem na následující měsíc. 5.12.2021 bylo zaplacené nájemné za nájem na leden 2022.

Kurz při úhradě: 26,4 Kč/EUR

	EUR	CZK	MD	D
Zaplacené nájemné na leden	1 000	26 400	381	221
V lednu 2022 zúčtování nájemného do nákladů		26 400	518	381

Použité účty:
518 Ostatní služby – nájem
381 Náklady příštích období

Závěr

Postup účtování časového rozlišení v cizí měně není v účetní legislativě specificky upraven. Dle Interpretace I-37 Národní účetní rady je nutné k rozvahovému dni aktuálním kurzem ČNB přepočítat příjmy a výdaje příštích období. Není však důvod k rozvahovému dni přepočítávat náklady a výnosy příštích období, kdy k peněžnímu toku již došlo, a proto nehrozí kurzové riziko.