Dodatečné daňové přiznání k DPH – kdy je a není nutné?

Časový posunům ve vztahu k DPH se věnuje § 104 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o DPH“). Aplikací ustanovení se také zabýval koordinační výbor z roku 2018. V následujícím článku se podíváme na praktický výklad tohoto ustanovení.

Zákon o DPH § 104 – povinnosti plátce daně

Zákon o DPH ve svých ustanoveních jednoznačně určuje povinnost plátce daně, kdy má plátce daně povinnost přiznat daň na výstupu. Stejně tak jednoznačně určuje, v jaký moment vzniká plátci nárok na odpočet daně.

Jak jsme v úvodu již zmiňovali ustanovení § 104 ZDPH stanovuje postup v případě, že plátce uvede daň v daňovém přiznání za nesprávné zdaňovací období, než do kterého příslušela. V takovém případě mohou nastat dvě situace, a to že dojde ke krácení daně anebo naopak ke krácení daně nedojde.

Situace, kdy nedochází ke krácení daně

Situace, kdy vykázáním skutečností rozhodných pro stanovení daně v nesprávném zdaňovacím obdobím nedochází ke krácení daně jsou upraveny ustanoveními § 104 odst. 1 a 2 zákona o DPH.

Transakce vykázané dříve – kdy nedochází ke krácení daně:

• uskutečněné zdanitelné plnění, které se uvádí na řádku 1 a 2 DPH přiznání;
• zvýšení základu daně a daně u osoby, která poskytuje plnění (§ 42 ZDPH);
• snížení základu daně a daně u osoby, která přijímá plnění (§ 42 ZDPH);
• přijatá zdanitelná plnění v režimu přenesení daňové povinnost u osob, které nemají nárok na odpočet daně nebo krácený nárok na odpočet daně

Praktický příklad – transakce vykázané dříve

Společnost Hrádek s.r.o. vystavila daňový doklad za prodej zboží se dnem uskutečnění zdanitelného plnění („DUZP“) 20. srpna 2020. Účetní společnosti Hrádek s.r.o. administrativním nedopatřením zadala tento doklad do účetnictví s DUZP ke dni 20. července 2020. Tento doklad byl tedy vykázán v DPH přiznání a kontrolním hlášení o měsíc dříve, než měl skutečně být.

Společnost vykázala transakci v přiznání za dřívější období, než do kterého příslušela, avšak nedošlo v tomto zdaňovacím období ke krácení daně, naopak daň byla uhrazena o měsíc dříve. Z toho důvodu správce daně daň nevyměří nebo nedoměří. Správce daně by také neměl vyžadovat podání dodatečného daňového přiznání.

V této situaci je však nutné upozornit, že je možné, že z důvodu špatně uvedeného DUZP přijde společnosti Hrádek s.r.o. výzva ke změně, doplnění nebo potvrzení údajů uvedených v kontrolním hlášení. V takovém případě by mělo být DUZP skrze následné kontrolní hlášení upraveno, tak aby bylo možné faktury na straně dodavatele a odběratele spárovat.

Transakce vykázané později  – kdy nedochází ke krácení daně:

• snížení základu daně a výše daně u osoby, která poskytuje plnění (§ 42 ZDPH);
• zvýšení základu daně a výše daně u osob, která přijímá plnění (§ 42 ZDPH).

Praktický příklad – transakce vykázané později

Společnost Botičky s.r.o. vystavila daňový doklad za prodej pracovní obuvi odběrateli (DUZP 29. března 2021). Odběratel však se zbožím nebyl spokojen, a tak se rozhodl jej vrátit. Z důvodu vrácení zboží je společnost povinna vystavit opravný daňový doklad, ve kterém opraví základ daně a daň. Jelikož odběratel vrátil zboží až 2. dubna 2021, pak společnost téhož dne vystavila opravný daňový doklad a odeslala ho emailem. Z opatrnostních důvodů společnost vykazuje opravné doklady daňové doklady vždy v následujícím měsíci po měsíci vystavení. V našem případě tedy zahrnula opravný daňový doklad do DPH přiznání a kontrolního hlášení za květen 2021 avšak se správným DUZP 2. dubna 2021.

Stejně jako v předchozím příkladu, ani v tomto případě nedochází ke krácení daně. Z toho důvodu správce daně daň nedoměří nebo nevyměří.

Transakce vykázané dříve nebo později – kdy nedochází ke krácení daně:

• uskutečněná osvobozená plnění s nárokem na odpočet daně (např. dodání zboží do JČS, vývoz zboží, poskytnutí služby do třetí země);
• uskutečněná osvobozená plnění bez nároku na odpočet daně (všechna plnění v souladu s § 51 ZDPH);
• přijatá zdanitelná plnění v režimu přenesení daňové povinnosti s plným nárokem na odpočet daně, popřípadě kráceným nárokem na odpočet daně za předpokladu, že je vypořádací koeficient roven nebo vyšší než 95 %.

Praktický příklad – transakce vykázané dříve nebo později

Společnost BYDLÍŠ s.r.o. přijal dne 15. března 2021 stavební práce od jiného plátce. Společnost má plný nárok na odpočet daně. Povinnost přiznat daň mu tak vznikla 15. března 2021. Nicméně společnost obdržela daňový doklad až dubnu 2021 a také ho zahrnul do DPH reportů za měsíc duben 2021. Opět nedochází ke krácení daně, a proto daň nebude vyměřena ani doměřena.

Ve všech výše uvedených situacích nedochází ke krácení daně a z toho důvodu správce daně daň dodatečně nevyměří, nebude požadovat vykázání těchto transakcí prostřednictvím dodatečného daňového přiznání za zdaňovací období, v němž vznikla povinnost přiznat daň a neuplatní úrok z prodlení.

I přesto je však nutné upozornit na skutečnost, že v případě nesouladu mezi údaji uvedenými například v kontrolním hlášení může správce daně vyzvat daňový subjekt k podání následného kontrolního hlášení.

Situace, kdy dochází ke krácení daně

Ustanovení § 104 odst. 3 a 5 ZDPH upravuje situace, kdy vykázáním skutečnosti rozhodných pro stanovení daně v nesprávném zdaňovacím období dochází po určitou část období ke krácení daně, tj. kdy dopad na státní rozpočet negativní. Jedná se například o následující transakce:

Transakce vykázané později – kdy dochází ke krácení daně:

• uskutečněná tuzemská zdanitelná plnění vykázána na řádku 1 a 2 DPH přiznání;
• přijatá zdanitelná plnění v režimu přenesení daňové povinnosti bez nároku na odpočet daně
• přijatá zdanitelná plnění v režimu přenesení daňové povinnosti s plným nárokem na odpočet daně, popřípadě kráceným nárokem na odpočet daně za předpokladu, že je vypořádací koeficient roven nebo vyšší než 95 %.

Praktický příklad – transakce vykázané později a krácení daní

Společnost STAVBY s.r.o. prodala v srpnu 2021 stavební materiál v hodnotě 30 000 Kč. Vystavený daňový doklad bohužel zapadl mezi předávací protokoly a nebyl tak předán účetní k zaúčtování a vykázání v DPH reportech za měsíc srpen 2021. Na toto administrativní nedopatření se bohužel přišlo až začátkem října 2021. Společnost STAVBY tedy vykázala toto plnění v DPH reportingu za měsíc září 2021. Jelikož došlo k dočasnému krácení daně, tj. transakce měla být vykázána o měsíc dřív, pak sice správce daně daň dodatečně nevyměří a nebude požadovat vykázání těchto transakcí prostřednictvím dodatečného daňového přiznání, ale uplatní úrok z prodlení za pozdní odvedení daně.

Transakce vykázané dříve – kdy dochází ke krácení daně:

• snížení základu daně a výše daně u poskytovatele plnění (§ 42 ZDPH);
• zvýšení původně uplatněného odpočtu daně u příjemce;
• přijatá zdanitelná plnění s nárokem na odpočet daně v plné nebo částečné výši.

Praktický příklad – transakce vykázané dříve a krácení daní

Společnost KRYPTO s.r.o. obdržela daňový doklad vystavený 2. srpna 2021 s DUZP 29. července 2021. Společnost zahrnula tento přijatý daňový doklad do DPH reportingu za měsíce červenec 2021. Jelikož dochází opět k dočasnému krácení daně (nárok na odpočet daně je vykázán o měsíc dříve, než samotný nárok vzniká). Správce daně je opět oprávněn vyměřit úrok z prodlení.

Je více než pravděpodobné, že v rámci mechanismu kontroly kontrolních hlášení by se na některá administrativní pochybení mělo přijít dříve než před samotným podáním následujících DPH reportů, ve kterých bude toto pochybení napraveno. Může se jednat o případy, kdy daňový subjekt zapomene vykázat lokální plnění s daní, zatímco druhý daňový subjekt si uplatní nárok na odpočet daně. V takovém případě by společnost, která zapomněla vykázat lokální plnění byla nucena k podání dodatečného přiznání spolu s následným kontrolním hlášením.

V případě, že by kontrolní mechanismy toto pochybení neodhalily a společnost by své pochybení napravila v rámci podání řádného daňového přiznání za další zdaňovací období, pak by jí byly vyměřeny úroky z prodlení za pozdní odvedení daně z této transakce, nicméně zřejmě bez nutnosti podávat dodatečné daňové přiznání.

K časovým posunům docházelo a pravděpodobně docházet bude i nadále, a proto lze ustanovení § 104 ZDPH vnímat jen pozitivně. Opravování některých pochybení skrze dodatečná daňová přiznání by totiž vedlo k nehospodárnému zatěžování daňových subjektů, a nakonec i pracovníků finanční správy.

Přečtěte si další podrobné články na téma DPH:

• Co je DPH
• Plátce DPH
• Sazby DPH
• Registr plátců k DPH
• Jak na registraci k DPH
• Identifikovaná osoba k DPH
• Vrácení DPH
• Kontrolní hlášení k DPH
• Zákon o DPH
• Jak na zálohy v DPH
• Dobrovolný plátce DPH
• Výpočet DPH
• Jak vyplnit formulář přiznání k DPH
• Kompletní průvodce přiznání k dani z přidané hodnoty